Một số lưu ý về nội dung kiểm toán đơn vị hành chính sự nghiệp trong bối cảnh áp dụng chế độ kế toán mới theo Thông tư 24/2024/TT-BTC

Việc Chính phủ ban hành Nghị quyết 05/2025/NQ-CP về triển khai thí điểm thị trường tài sản mã hóa tại Việt Nam và Bộ Tài chính ban hành Thông tư 15/2026/TT-BTC hướng dẫn nguyên tắc kế toán đối với các tổ chức tham gia thị trường này đã mở ra một khuôn khổ pháp lý và kế toán ban đầu cho một nhóm tài sản mới trong nền kinh tế số. Tuy nhiên, xét từ góc độ kế toán, điểm đáng chú ý không phải là sự xuất hiện của một chuẩn mực kế toán độc lập cho tài sản mã hóa, mà là việc Việt Nam đang lựa chọn một cách tiếp cận chuyển tiếp: tổ chức thị trường bằng một khung pháp lý chuyên biệt, nhưng xử lý kế toán chủ yếu trên cơ sở Luật Kế toán, các chuẩn mực kế toán hiện hành và chế độ kế toán doanh nghiệp, kết hợp với hướng dẫn theo bản chất kinh tế của giao dịch. Bài viết phân tích cấu trúc của cách tiếp cận này, đối chiếu với quyết định của Ủy ban Giải thích Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế năm 2019 về khoản nắm giữ tiền mã hóa, IAS 38, ASU 2023-08 của Hoa Kỳ và một số tài liệu quản lý thị trường của OECD, IOSCO, ESMA. Trên cơ sở đó, bài viết cho rằng khung kế toán hiện hành của Việt Nam có ưu điểm về tính khả thi và sự thận trọng trong giai đoạn thí điểm, nhưng mới dừng ở mức định hướng nguyên tắc, chưa hình thành đầy đủ nền tảng khái niệm và kỹ thuật để xử lý thống nhất một loại tài sản có biến động giá lớn, rủi ro công nghệ cao và quan hệ pháp lý tương đối phức tạp như tài sản mã hóa. Từ khóa: Tài sản mã hóa; tiền mã hóa; kế toán tài sản số; Nghị quyết 05/2025/NQ-CP; Thông tư 15/2026/TT-BTC. Accounting framework for crypto assets in Vietnam during the pilot phase: Discussions on Resolution 05/2025/NQ-CP and Circular 15/2026/TT-BTC Resolution 05/2025/NQ-CP and Circular 15/2026/TT-BTC have established an initial legal and accounting framework for a new type of asset in Vietnam's digital economy. However, from an accounting perspective, the noteworthy point is not the emergence of an independent accounting standard for crypto assets, but rather Vietnam's choice of a transitional approach: organizing the market within a specialized legal framework, but primarily handling accounting based on the Law on Accounting and existing accounting standards and corporate accounting regulations, guided by the economic substance of transactions. This paper analyzes this structure in reference to the 2019 International Financial Reporting Standards Interpretations Committee on cryptocurrency holdings, IAS 38, US ASU 2023-08 and OECD/IOSCO guidelines. The fndings suggest that while the current framework is feasible and prudent for the pilot phase, it remains at the principle-based level and lacks a comprehensive conceptual and technical foundation to handle a type of asset with the high volatility and technological risks and relatively complex legal relationships, such as cryptocurrencies. Keywords: Crypto assets; cryptocurrency; digital asset accounting; Resolution 05/2025/NQ-CP; Circular 15/2026/TT-BTC. JEL classifcation: M41, M48, E42, G23 https://doi.org/10.65771/ati-jas.04202602 1. Đặt vấn đề Sự phát triển của kinh tế số đang đặt ra những thách thức mới cho lý luận và thực hành kế toán. Trong số đó, tài sản mã hóa là một trường hợp đặc biệt vì đối tượng này không dễ được xếp gọn vào các phạm trù quen thuộc như tiền, công cụ tài chính, hàng tồn kho hay tài sản vô hình. Vấn đề không chỉ nằm ở việc ghi nhận một khoản mục mới trên sổ kế toán, mà còn nằm ở chỗ phải xác định cho được bản chất kinh tế của quyền, nghĩa vụ và lợi ích phát sinh từ giao dịch gắn với loại tài sản này. Chính vì vậy, kế toán đối với tài sản mã hóa đã trở thành một chủ đề thu hút nhiều trao đổi học thuật và thực tiễn trong những năm gần đây. Tại Việt Nam, Nghị quyết số 05/2025/NQ-CP của Chính phủ về triển khai thí điểm thị trường tài sản mã hóa và Thông tư số 15/2026/TT-BTC của Bộ Tài chính hướng dẫn nguyên tắc kế toán đối với các tổ chức tham gia thị trường này là hai văn bản đánh dấu bước chuyển đáng chú ý về mặt thể chế. Lần đầu tiên, tài sản mã hóa được đặt trong một khuôn khổ pháp lý tương đối rõ về hoạt động phát hành, giao dịch, lưu ký và cung cấp dịch vụ; đồng thời, việc hạch toán kế toán đối với các chủ thể tham gia thị trường cũng được hướng dẫn ở mức nguyên tắc. Dù vậy, chính cấu trúc của các văn bản này cho thấy Việt Nam chưa lựa chọn cách xây dựng ngay một chuẩn mực kế toán riêng cho tài sản mã hóa, mà trước mắt xử lý trên nền hệ thống kế toán doanh nghiệp hiện hành. Bài viết này tiếp cận vấn đề theo hướng trao đổi học thuật. Mục tiêu của bài viết nhằm mô tả khái quát nội dung văn bản quy phạm, làm rõ cấu trúc của khung kế toán hiện hành, đánh giá những điểm hợp lý trong bối cảnh thí điểm, đồng thời nhận diện các vấn đề cần làm rõ khi đặt khung kế toán của Việt Nam bên cạnh kinh nghiệm quốc tế. Luận điểm trung tâm của bài viết là: khung kế toán hiện hành của Việt Nam đối với tài sản mã hóa vẫn mang tính chuyển tiếp. Cách tiếp cận này có điểm mạnh là tương đối thận trọng, dễ áp dụng và phù hợp với giai đoạn thí điểm. Tuy nhiên, các quy định hiện nay chủ yếu mới dừng ở mức định hướng chung, chưa hình thành đầy đủ cơ sở lý luận và hướng dẫn kỹ thuật để xử lý thống nhất đối với một loại tài sản có biến động giá mạnh, tiềm ẩn nhiều rủi ro về công nghệ và có bản chất pháp lý khá phức tạp như tài sản mã hóa. 2. Bối cảnh chuẩn tắc quốc tế và xu hướng quản lý thị trường Một trong những mốc quan trọng của trao đổi quốc tế về kế toán tiền mã hóa là quyết định của Ủy ban Giải thích Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế (IFRIC) năm 2019 về khoản nắm giữ tiền mã hóa. Trong quyết định này, Ủy ban cho rằng khoản nắm giữ tiền mã hóa không được xem là tiền, vì chưa có đồng tiền mã hóa nào được sử dụng rộng rãi đến mức vừa làm phương tiện trao đổi, vừa làm đơn vị tiền tệ để đo lường và ghi nhận các giao dịch trong báo cáo tài chính. Đồng thời, khoản nắm giữ này cũng không được coi là tài sản tài chính, vì người nắm giữ không có quyền theo hợp đồng để nhận tiền hoặc một tài sản tài chính khác từ bên thứ ba (IFRS Foundation, 2019a). Cách xác định đó có ý nghĩa rất quan trọng, bởi loại trừ ngay từ đầu khả năng áp dụng trực tiếp các khuôn khổ kế toán vốn được xây dựng cho tiền và công cụ tài chính truyền thống. Sau bước loại trừ này, IFRIC xác định hướng xử lý kế toán phù hợp hơn là quy chiếu về các chuẩn mực hiện có. Cụ thể, nếu tiền mã hóa được nắm giữ để bán trong quá trình kinh doanh thông thường thì áp dụng IAS 2 về hàng tồn kho; nếu không thuộc trường hợp đó thì áp dụng IAS 38 về tài sản vô hình. Đối với đơn vị hoạt động theo mô hình môi giới kinh doanh hàng hóa, IAS 2 còn cho phép đo lường hàng tồn kho theo giá trị hợp lý trừ chi phí bán (IFRS Foundation, 2019a). Cách xử lý này cho thấy lập trường khá thận trọng của IFRS: chưa thiết kế ngay một chuẩn mực riêng cho tiền mã hóa, mà trước hết mở rộng phạm vi áp dụng của các chuẩn mực sẵn có thông qua giải thích. Tuy nhiên, cách tiếp cận đó cũng bộc lộ những giới hạn nhất định. Theo IAS 38, tài sản vô hình là tài sản phi tiền tệ, có thể xác định được và không có hình thái vật chất; sau ghi nhận ban đầu, tài sản này thường được đo lường theo giá gốc, còn việc đánh giá lại chỉ đặt ra khi có thị trường hoạt động phù hợp (IFRS Foundation, 2024). Trong khi đó, nhiều khoản nắm giữ tiền mã hóa lại gắn chặt với biến động giá thị trường và lợi ích kinh tế của chúng thường được hiện thực hóa thông qua giao dịch trên thị trường. Vì vậy, việc xếp tiền mã hóa vào khuôn khổ tài sản vô hình tuy tạo được điểm tựa về mặt khái niệm, nhưng chưa chắc luôn cung cấp thông tin thích hợp nhất cho người sử dụng báo cáo tài chính. Chính từ hạn chế đó, chuẩn mực kế toán Hoa Kỳ đã lựa chọn hướng đi cụ thể hơn. Theo ASU 2023-08, các tài sản mã hóa thuộc phạm vi chuẩn mực phải được đo lường theo giá trị hợp lý ở mỗi kỳ báo cáo; chênh lệch đánh giá lại được ghi nhận ngay vào lợi nhuận trong kỳ. Chuẩn mực này đồng thời yêu cầu trình bày riêng tài sản mã hóa khỏi các tài sản vô hình khác và bổ sung thuyết minh để làm rõ số lượng nắm giữ, cơ sở xác định giá trị và những hạn chế gắn với tài sản đó (FASB, 2023). Đây không chỉ là một điều chỉnh kỹ thuật, mà còn phản ánh nhận thức rằng tài sản mã hóa có đặc điểm kinh tế và đặc điểm thông tin khác với phần lớn tài sản vô hình truyền thống. Nhìn theo tiến trình phát triển, có thể thấy trao đổi quốc tế đã đi từ giai đoạn xử lý bằng loại suy sang giai đoạn chuyên biệt hóa từng phần. IFRIC năm 2019 đại diện cho cách tiếp cận thận trọng: giữ ổn định hệ thống chuẩn mực hiện có và giải quyết vấn đề bằng diễn giải. Trong khi đó, ASU 2023-08 cho thấy khi quy mô giao dịch tăng lên và thông tin về tài sản mã hóa trở nên trọng yếu hơn đối với nhà đầu tư, cơ quan lập chuẩn có xu hướng đặt ra yêu cầu rõ hơn về đo lường và trình bày, thay vì tiếp tục để đối tượng này nằm chung trong khuôn khổ rộng của tài sản vô hình. Bên cạnh lớp chuẩn mực kế toán, các tài liệu quốc tế về quản lý thị trường cũng rất đáng lưu ý. OECD đã xây dựng Khuôn khổ báo cáo đối với tài sản mã hóa nhằm mở rộng cơ chế trao đổi thông tin tự động sang lĩnh vực này, và trong bản cập nhật năm 2025, tổ chức này cho biết đã có 75 khu vực pháp lý cam kết triển khai khuôn khổ đó (OECD, 2025). Dù được thiết kế chủ yếu cho mục đích thuế, khuôn khổ này cho thấy tài sản mã hóa ngày càng được nhìn nhận như một nhóm giao dịch đòi hỏi khả năng phân loại, thu thập dữ liệu và truy vết thông tin ở mức cao hơn so với nhiều loại tài sản thông thường. Cùng xu hướng đó, Tổ chức quốc tế các ủy ban chứng khoán (IOSCO) trong báo cáo chính sách năm 2023 đã đưa ra 18 khuyến nghị đối với thị trường tài sản mã hóa và tài sản số, đặt trên nguyên tắc “cùng hoạt động, cùng rủi ro thì cần kết quả quản lý tương đương”, với trọng tâm là xung đột lợi ích, thao túng thị trường, lưu ký và bảo vệ tài sản khách hàng, rủi ro vận hành và rủi ro công nghệ (IOSCO, 2023). Ở Liên minh châu Âu, khuôn khổ MiCA thiết lập các quy tắc thống nhất cho thị trường tài sản mã hóa, tập trung vào minh bạch, công bố thông tin, cấp phép và giám sát đối với tổ chức phát hành cũng như nhà cung cấp dịch vụ (ESMA, 2025; European Commission, n.d.). Những tài liệu này cho thấy kế toán tài sản mã hóa không thể tách rời cấu trúc quản lý thị trường, bảo vệ nhà đầu tư và kiểm soát rủi ro công nghệ. Từ đó có thể rút ra ba gợi ý quan trọng cho nghiên cứu kế toán tài sản mã hóa. Thứ nhất, việc xử lý kế toán đối với loại tài sản này không thể chỉ dừng ở kỹ thuật ghi sổ, mà phải đặt trong mối liên hệ với cơ chế giám sát thị trường và quản trị rủi ro. Thứ hai, kinh nghiệm quốc tế cho thấy cách tiếp cận ban đầu thường là loại suy từ các chuẩn mực sẵn có, nhưng xu hướng về sau là từng bước quy định rõ hơn, nhất là về đo lường và công bố thông tin. Thứ ba, yêu cầu về minh bạch dữ liệu, tách biệt tài sản của khách hàng, khả năng truy vết giao dịch và công bố rủi ro đang trở thành nội dung ngày càng quan trọng trong tư duy kế toán đối với tài sản mã hóa. Đây cũng là cơ sở quan trọng để xem xét và đánh giá khung kế toán của Việt Nam trong giai đoạn thí điểm hiện nay. 3. Khung pháp lý và kế toán của Việt Nam trong giai đoạn thí điểm 3.1. Khung pháp lý của Nghị quyết 05/2025/ NQ-CP Nghị quyết số 05/2025/NQ-CP quy định việc triển khai thí điểm chào bán, phát hành tài sản mã hóa, tổ chức thị trường giao dịch tài sản mã hóa, cung cấp dịch vụ tài sản mã hóa và quản lý nhà nước đối với thị trường này tại Việt Nam. Văn bản xác định tài sản mã hóa là một loại tài sản số sử dụng công nghệ mã hóa hoặc công nghệ số có chức năng tương tự để xác thực trong quá trình tạo lập, phát hành, lưu trữ và chuyển giao; đồng thời loại trừ chứng khoán, các dạng số của tiền pháp định và các tài sản tài chính khác khỏi phạm vi khái niệm này (Chính phủ, 2025). Cách xác định như vậy có ý nghĩa rất quan trọng, vì nó cho thấy tài sản mã hóa được thừa nhận như một nhóm tài sản riêng trong không gian số, nhưng không được đồng nhất ngay với chứng khoán hoặc tiền. Nghị quyết cũng thiết kế cấu trúc thị trường xoay quanh các hoạt động cốt lõi như tổ chức thị trường giao dịch, tự doanh, lưu ký và cung cấp nền tảng phát hành. Đồng thời, văn bản đặt ra các yêu cầu chặt chẽ đối với tổ chức cung cấp dịch vụ về vốn điều lệ, cơ cấu tổ chức, nhân sự, hệ thống công nghệ thông tin, kiểm soát nội bộ, quản trị rủi ro, giám sát giao dịch, giải quyết khiếu nại và bồi thường khách hàng. Đáng chú ý, Nghị quyết yêu cầu hệ thống công nghệ thông tin phải đáp ứng tiêu chuẩn an toàn ở mức cao trước khi đưa vào vận hành (Chính phủ, 2025). Điều đó cho thấy thị trường tài sản mã hóa ngay từ đầu đã được nhìn nhận như một lĩnh vực có rủi ro tài chính - công nghệ cao, cần được kiểm soát bằng cơ chế quản lý chặt chẽ. Văn bản này còn đặt ra một số nguyên tắc có ảnh hưởng trực tiếp đến kế toán. Một mặt, Nghị quyết yêu cầu việc triển khai thí điểm phải được thực hiện thận trọng, minh bạch, có kiểm soát và bảo vệ quyền lợi hợp pháp của các tổ chức, cá nhân tham gia thị trường. Mặt khác, Nghị quyết quy định chào bán, phát hành, giao dịch và thanh toán tài sản mã hóa phải thực hiện bằng Đồng Việt Nam; đồng thời, trong thời kỳ chưa có chính sách thuế riêng, các giao dịch liên quan đến tài sản mã hóa được áp dụng chính sách thuế tương tự như chứng khoán (Chính phủ, 2025). Từ góc nhìn kế toán, những quy định này cho thấy nền tảng pháp lý của thị trường tài sản mã hóa ở Việt Nam được xây dựng theo tinh thần thận trọng và tạm thời sử dụng các cơ chế quản lý gần nhất đang có sẵn trong hệ thống pháp luật tài chính. 3.2. Cấu trúc kế toán của Thông tư 15/2026/ TT-BTC Nếu Nghị quyết 05 định hình thị trường ở cấp độ pháp lý, thì Thông tư số 15/2026/TT-BTC lại xác lập lớp hướng dẫn kế toán đối với các chủ thể tham gia thị trường. Tuy nhiên, điều đáng chú ý là Thông tư này không ban hành một chế độ kế toán riêng, cũng không thiết lập một hệ thống tài khoản độc lập cho tài sản mã hóa. Theo Điều 4, các tổ chức cung cấp dịch vụ tài sản mã hóa, tổ chức phát hành tài sản mã hóa và nhà đầu tư trong nước phải tuân thủ Luật Kế toán, các chuẩn mực kế toán Việt Nam, chế độ kế toán doanh nghiệp và thực hiện hạch toán theo Thông tư số 99/2025/TT-BTC cùng với các hướng dẫn riêng của Thông tư này để ghi sổ, lập và trình bày báo cáo tài chính (Bộ Tài chính, 2026). Như vậy, khung kế toán hiện hành về bản chất là một sự mở rộng của chế độ kế toán doanh nghiệp, chứ chưa phải là một mô hình chuẩn tắc độc lập cho tài sản mã hóa. Một điểm có ý nghĩa phương pháp luận nằm ở Điều 3 của Thông tư 15/2026/TT-BTC. Văn bản quy định rằng trường hợp thuật ngữ chưa được quy định cụ thể thì được hiểu theo bản chất kinh tế của giao dịch để phục vụ mục đích hạch toán kế toán. Đây là nguyên tắc rất quan trọng, vì nó cho thấy nhà làm chính sách thừa nhận rằng, với một thị trường mới như tài sản mã hóa, không thể dựa hoàn toàn vào tên gọi kỹ thuật hoặc hình thức giao dịch để lựa chọn phương pháp hạch toán; thay vào đó, kế toán phải quay trở lại với quyền, nghĩa vụ và lợi ích kinh tế thực chất phát sinh từ giao dịch (Bộ Tài chính, 2026). Đối với tổ chức cung cấp dịch vụ tài sản mã hóa, Thông tư 15/2026/TT-BTC yêu cầu ghi nhận doanh thu từ các hoạt động tổ chức thị trường giao dịch, lưu ký và nền tảng phát hành vào tài khoản doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ. Văn bản đồng thời yêu cầu theo dõi chi tiết các khoản phải thu, phân loại nợ và lập dự phòng theo quy định chung. Riêng đối với hoạt động lưu ký, Thông tư quy định rõ tiền và tài sản mã hóa của khách hàng phải được quản lý, hạch toán tách biệt với tiền và tài sản mã hóa của chính tổ chức cung cấp dịch vụ; tài sản mã hóa của khách hàng lưu ký không được ghi nhận là tài sản của đơn vị cung cấp dịch vụ mà chỉ được theo dõi chi tiết để phục vụ quản lý và thuyết minh báo cáo tài chính (Bộ Tài chính, 2026). Quy định này có ý nghĩa rất lớn về mặt kế toán và bảo vệ nhà đầu tư, vì nó khẳng định ranh giới giữa tài sản sở hữu của doanh nghiệp và tài sản doanh nghiệp nắm giữ hộ khách hàng. Đối với hoạt động tự doanh, Thông tư 15/2026/ TT-BTC quy định doanh thu, chi phí và dự phòng rủi ro được hạch toán tương tự hoạt động kinh doanh chứng khoán của công ty chứng khoán, nhưng đồng thời nhấn mạnh việc áp dụng tương tự này không đồng nghĩa coi tài sản mã hóa là chứng khoán. Đối với tổ chức phát hành, việc hạch toán phải căn cứ vào bản chất nghĩa vụ phát sinh từ tài sản mã hóa đã phát hành; nếu tài sản phát hành mang bản chất huy động vốn thì hạch toán tương tự hoạt động vay vốn. Đối với nhà đầu tư trong nước là tổ chức, việc mua bán tài sản mã hóa được hạch toán tương tự hoạt động đầu tư tài chính và căn cứ vào mục đích đầu tư, nắm giữ để lựa chọn cách xử lý phù hợp (Bộ Tài chính, 2026). Các quy định này cho thấy Thông tư 15/2026/TT-BTC không đưa ra một định nghĩa kế toán duy nhất cho tài sản mã hóa, mà lựa chọn cách suy chiếu tới các mô hình kế toán sẵn có theo vai trò kinh tế của chủ thể và bản chất của giao dịch. Một điểm cần lưu ý khác là Thông tư 15/2026/ TT-BTC quy định rõ văn bản này không áp dụng cho việc xác định nghĩa vụ thuế của các tổ chức tham gia thị trường tài sản mã hóa với ngân sách nhà nước. Điều này có nghĩa là cùng một giao dịch có thể phải được xem xét dưới hai lớp quy định khác nhau: một lớp phục vụ ghi sổ, lập và trình bày báo cáo tài chính; lớp còn lại phục vụ xác định nghĩa vụ thuế. Về mặt kỹ thuật pháp lý, đây là lựa chọn thận trọng. Nhưng về mặt thực tiễn, quy định đó cũng báo hiệu khả năng phát sinh chênh lệch giữa xử lý kế toán và xử lý thuế trong quá trình vận hành thị trường. 4. Trao đổi học thuật về khung kế toán hiện hành của Việt Nam 4.1. Về tính chất chuyển tiếp của khung kế toán hiện hành Từ cấu trúc của Thông tư 15/2026/TT-BTC có thể thấy rõ rằng Việt Nam đang áp dụng một khung kế toán mang tính chuyển tiếp. Một mặt, văn bản lấy “bản chất kinh tế của giao dịch” làm nguyên tắc nền để xử lý những trường hợp chưa có quy định cụ thể. Mặt khác, cách hạch toán cụ thể lại chủ yếu được xây dựng bằng cách suy chiếu từ những mô hình kế toán sẵn có, như doanh thu dịch vụ, kinh doanh chứng khoán, vay vốn hay đầu tư tài chính. Cách tiếp cận này có ưu điểm rõ ràng là dễ triển khai trong thực tế, không tạo ra cú sốc quá lớn đối với hệ thống kế toán doanh nghiệp và phù hợp với tinh thần thận trọng của giai đoạn thí điểm. Tuy nhiên, xét từ góc độ phát triển chuẩn mực, đây mới chỉ là một cách xử lý quá độ. Một khung kế toán hoàn chỉnh đối với một loại tài sản mới cần ít nhất ba cấu phần cơ bản: tiêu chí phân loại rõ ràng, cơ sở đo lường sau ghi nhận phù hợp và yêu cầu trình bày, công bố thông tin đủ để người sử dụng hiểu được rủi ro cũng như giá trị kinh tế của khoản mục. Trong khung hiện hành của Việt Nam, cả ba cấu phần đó đều đã xuất hiện ở mức độ nhất định, nhưng chưa được thiết kế thành một hệ thống nhất quán. Đây là lý do khiến khung kế toán hiện tại phù hợp cho việc mở đường, nhưng chưa phải là điểm dừng cuối cùng của quá trình chuẩn tắc hóa. 4.2. Về nền tảng phân loại kế toán Về mặt pháp lý, Nghị quyết 05/2025/NQ-CP đã xác định tài sản mã hóa không phải là chứng khoán, cũng không phải là dạng số của tiền pháp định hay các tài sản tài chính khác. Tuy nhiên, về mặt hạch toán, Thông tư 15/2026/TT-BTC lại cho phép xử lý theo mô hình của kinh doanh chứng khoán, vay vốn hay đầu tư tài chính trong từng tình huống cụ thể. Điều này cho thấy hệ thống kế toán hiện tại vẫn đang hướng dẫn theo cấu trúc của những loại tài sản hoặc giao dịch khác để xử lý một đối tượng mà chính pháp luật đã tách khỏi các nhóm đó. Cách làm này không phải không có cơ sở. Thực tế, IFRIC năm 2019 cũng đã lựa chọn xử lý tiền mã hóa bằng cách quy chiếu về IAS 2 hoặc IAS 38. Tuy nhiên, khác với IFRIC, Thông tư 15/2026/TTBTC của Việt Nam chưa tạo được một khái niệm đủ rõ ở tầng chuẩn mực. Trong khi IFRIC giải thích tương đối chặt vì sao khoản nắm giữ tiền mã hóa không phải là tiền hay tài sản tài chính và vì sao IAS 38 trở thành khung xử lý phù hợp trong trường hợp không phải hàng tồn kho, thì cách tiếp cận của Việt Nam hiện nay mới dừng nhiều hơn ở tầng vận dụng thực hành theo vai trò của chủ thể. Về dài hạn, điều này có thể làm giảm tính nhất quán của thông tin kế toán giữa các doanh nghiệp. 4.3. Về cơ sở đo lường sau ghi nhận Một vấn đề quan trọng cần trao đổi nằm ở đo lường sau ghi nhận tài sản mã hóa. Đặc điểm nổi bật của tài sản mã hóa là biến động giá mạnh, thanh khoản khác nhau giữa các nền tảng và giá trị kinh tế thường gắn chặt với khả năng giao dịch trên thị trường. Vì vậy, câu hỏi về giá gốc, giá trị hợp lý, xử lý tổn thất, dự phòng rủi ro hay chênh lệch đánh giá lại có ý nghĩa đặc biệt quan trọng. Thế nhưng, Thông tư 15/2026/TT-BTC chưa trả lời trực tiếp những vấn đề này. Văn bản chủ yếu quy định cách xếp giao dịch vào các mô hình kế toán sẵn có, chứ chưa xây dựng nguyên tắc đo lường sau ghi nhận đối với tài sản mã hóa như một đối tượng riêng. Khi đối chiếu với kinh nghiệm quốc tế, khoảng trống này bộc lộ khá rõ. Dưới IFRS, việc xử lý theo IAS 38 vẫn để lại tranh luận về mức độ thích hợp của mô hình giá gốc đối với những tài sản phụ thuộc mạnh vào giá thị trường. Dưới chuẩn mực kế toán Hoa Kỳ, FASB đã chuyển sang mô hình đo lường theo giá trị hợp lý cho tài sản mã hóa thuộc phạm vi chuẩn mực và yêu cầu phản ánh ngay biến động giá trị vào kết quả kinh doanh. Điều đó cho thấy đo lường sau ghi nhận chính là điểm phân biệt quan trọng giữa giai đoạn xử lý bằng loại suy với giai đoạn chuyên biệt hóa. So với xu hướng này, khung của Việt Nam hiện vẫn đang ở bước đầu. 4.4. Về trình bày và công bố thông tin Trong lĩnh vực tài sản mã hóa, rủi ro không chỉ nằm ở biến động giá. Rủi ro còn nằm ở năng lực lưu ký, an toàn công nghệ, quyền truy cập tài sản, xung đột lợi ích giữa hoạt động dịch vụ và tự doanh, cũng như mức độ tập trung nắm giữ. Đây cũng là lý do IOSCO và MiCA đều nhấn mạnh mạnh mẽ vào minh bạch thông tin, giám sát hoạt động và bảo vệ tài sản của khách hàng. Thông tư 15/2026/TT-BTC của Việt Nam đã có một điểm đúng và đáng ghi nhận là yêu cầu tách biệt, theo dõi và thuyết minh tài sản mã hóa của khách hàng lưu ký. Tuy vậy, đối với tài sản mã hóa do chính đơn vị nắm giữ hoặc phát hành, văn bản chưa hình thành một bộ yêu cầu thuyết minh thật sự đầy đủ. Chẳng hạn, chưa có quy định rõ về việc công bố chính sách phân loại, cơ sở đo lường, mức độ tập trung nắm giữ, hạn chế giao dịch, rủi ro công nghệ, hay các sự kiện có thể ảnh hưởng đến khả năng truy cập và chuyển giao tài sản. Trong bối cảnh thị trường tài sản mã hóa phụ thuộc mạnh vào hạ tầng công nghệ và cơ chế lưu ký, phần công bố thông tin có ý nghĩa không kém phần đo lường. 4.5. Về quan hệ giữa kế toán, quản lý thị trường và quản trị rủi ro Từ các tài liệu quốc tế cũng như khung pháp lý của Việt Nam, có thể thấy kế toán tài sản mã hóa không thể được xem đơn thuần là câu chuyện phân loại tài khoản hay lựa chọn bút toán. Loại tài sản này đặt ra đồng thời các yêu cầu về quản lý thị trường, bảo vệ tài sản khách hàng, kiểm soát công nghệ và truy vết giao dịch. Chính vì vậy, chất lượng của khung kế toán không chỉ phụ thuộc vào việc chọn mô hình giá gốc hay giá trị hợp lý, mà còn phụ thuộc vào khả năng liên kết giữa kế toán với hệ thống giám sát thị trường và quản trị rủi ro. Ở điểm này, Nghị quyết 05/2025/NQ-CP đã đi trước một bước khi thiết kế khá chặt các yêu cầu về vốn, công nghệ, quản trị rủi ro, giám sát giao dịch và bảo vệ khách hàng. Tuy nhiên, lớp kế toán tương ứng trong Thông tư 15/2026/TT-BTC mới chỉ phản ánh một phần của yêu cầu đó. Điều này cho thấy trong giai đoạn tiếp theo, nếu muốn nâng chất lượng thông tin tài chính của thị trường tài sản mã hóa, việc hoàn thiện khung kế toán cần được đặt trong mối liên hệ chặt với cơ chế quản lý thị trường, thay vì chỉ xem đây là vấn đề kỹ thuật ghi sổ. 5. Một số kiến nghị Thứ nhất, Việt Nam chưa nhất thiết phải ban hành ngay một chuẩn mực kế toán độc lập cho tài sản mã hóa, nhưng cần sớm có hướng dẫn kỹ thuật bổ sung cho Thông tư 15/2026/TT-BTC theo hướng làm rõ tiêu chí phân loại kế toán. Hướng dẫn này nên dựa trên cấu trúc quyền và nghĩa vụ kinh tế gắn với tài sản mã hóa, thay vì chỉ dựa vào vai trò của chủ thể tham gia thị trường. Chỉ khi nền tảng khái niệm được làm rõ hơn thì tính nhất quán của hệ thống mới được củng cố. Thứ hai, cần ưu tiên xây dựng nguyên tắc đo lường sau ghi nhận. Tối thiểu, văn bản hướng dẫn trong thời gian tới nên làm rõ trường hợp nào được sử dụng giá trị hợp lý, tiêu chí xác định thị trường hoạt động, cách xử lý tài sản bị hạn chế chuyển nhượng hoặc thiếu thanh khoản và cách phản ánh chênh lệch đánh giá lại trên báo cáo tài chính. Đây là mắt xích quyết định mức độ hữu ích của thông tin kế toán đối với người sử dụng báo cáo tài chính. Thứ ba, cần nâng chuẩn công bố thông tin đối với các tổ chức tham gia thị trường tài sản mã hóa. Báo cáo tài chính nên yêu cầu công bố rõ chính sách phân loại, cơ sở đo lường, quy mô tài sản khách hàng đang nắm giữ hộ, rủi ro lưu ký, rủi ro công nghệ, mức độ tập trung tài sản và các hạn chế pháp lý hoặc kỹ thuật liên quan đến việc chuyển nhượng, truy cập và hiện thực hóa giá trị của tài sản mã hóa. Đây là hướng đi phù hợp với xu thế minh bạch hóa đang được thúc đẩy trong quản lý quốc tế. Kết luận Nghị quyết số 05/2025/NQ-CP và Thông tư số 15/2026/TT-BTC đã tạo ra nền tảng pháp lý và kế toán ban đầu cho thị trường tài sản mã hóa tại Việt Nam. Điểm mạnh của khuôn khổ hiện hành là sự thận trọng, tính khả thi và khả năng tận dụng hệ thống kế toán doanh nghiệp đang vận hành. Cách tiếp cận này phù hợp với giai đoạn thí điểm, khi thị trường còn mới, giao dịch còn đang phát triển nhanh và nhà làm chính sách cần ưu tiên sự an toàn và khả năng kiểm soát.Tuy nhiên, dưới góc độ học thuật, khung kế toán hiện hành của Việt Nam vẫn chủ yếu mang tính chuyển tiếp. Các quy định hiện nay mới dừng ở mức định hướng theo nguyên tắc và suy chiếu từ các mô hình kế toán sẵn có, trong khi những vấn đề cốt lõi như nền tảng phân loại, đo lường sau ghi nhận và công bố thông tin vẫn chưa được hoàn thiện thành một hệ thống đủ chặt. Vì vậy, đánh giá cân bằng nhất là: khung kế toán hiện nay phù hợp để mở đường cho thị trường vận hành có kiểm soát, nhưng chưa phải là điểm kết thúc của quá trình xây dựng chuẩn mực kế toán cho tài sản mã hóa tại Việt Nam. Khi quy mô thị trường tăng lên và các giao dịch trở nên đa dạng, yêu cầu hoàn thiện khung kế toán theo hướng rõ hơn, nhất quán hơn và minh bạch hơn sẽ gần như là điều tất yếu. Tài liệu tham khảo 1. Bộ Tài chính. (2026). Thông tư số 15/2026/TT-BTC ngày 04/3/2026 hướng dẫn nguyên tắc kế toán đối với các tổ chức tham gia thị trường tài sản mã hóa tại Việt Nam; 2. Chính phủ. (2025). Nghị quyết số 05/2025/NQ-CP ngày 09/9/2025 về việc triển khai thí điểm thị trường tài sản mã hóa tại Việt Nam; 3. European Commission. (n.d.). Crypto-assets. https://finance.ec.europa.eu/digital-finance/crypto-assets_en; 4. European Securities and Markets Authority. (2025). Markets in Crypto-Assets Regulation (MiCA). https://www. esma.europa.eu/esmas-activities/digital-finance-and-innovation/markets-crypto-assets-regulation-mica; 5. Financial Accounting Standards Board. (2023). Accounting Standards Update No. 2023-08: Intangibles-Goodwill and Other-Crypto Assets (Subtopic 350-60): Accounting for and Disclosure of Crypto Assets. https://storage.fasb.org/ASU%202023-08.pdf; 6. IFRS Foundation. (2019a). Holdings of cryptocurrencies. IFRIC Update, June 2019. https://www.ifrs.org/content/ dam/ifrs/supporting-implementation/agenda-decisions/2019/holdings-of-cryptocurrencies-june-2019.pdf; 7. IFRS Foundation. (2024). IAS 38 Intangible Assets. https://www.ifrs.org/issued-standards/list-ofstandards/ias-38-intangible-assets/; 8. International Organization of Securities Commissions. (2023). Policy recommendations for crypto and digital asset markets. https://www.iosco.org/library/pubdocs/pdf/IOSCOPD747.pdf; 9. Organisation for Economic Co-operation and Development. (2025). Crypto-Asset Reporting Framework: 2025 monitoring and implementation update. https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/networks/globalforum-tax-transparency/crypto-asset-reporting-framework-monitoring-implementation-update-2025.pdf. Ngày nhận bài: 23/02/2026 Ngày biên tập: 26/02/2026 Ngày duyệt đăng: 10/4/2026 Tác giả: Nguyễn Thị Cảnh Hoa Trường Đại học Tài nguyên và Môi trường Hà Nội Hoàng Thục Uyên Học viện Tài chính Lê Bảo Ngọc Học viện Tài chính Email: ntchoa@hunre.edu.vn (Theo Tạp chí Nghiên cứu Khoa học kiểm toán, số tháng 4/2026)

Bài viết này nhằm đánh giá quá trình chuyển đổi từ hệ thống kế toán truyền thống sang kế toán xanh tại các doanh nghiệp sản xuất Việt Nam trong bối cảnh thực hiện cam kết Net Zero vào năm 2050. Mục tiêu trọng tâm của bài viết nhằm làm rõ khái niệm, vai trò về kế toán xanh và phân tích thực trạng tại các tập đoàn tiên phong như Vingroup và Vinamilk. Bằng phương pháp tổng hợp và phân tích định tính, nghiên cứu chỉ ra rằng hệ thống kế toán hiện tại đang còn những khoảng trống về nhận diện chi phí và ghi nhận nghĩa vụ môi trường. Kết quả phân tích cho thấy, việc áp dụng kế toán xanh không chỉ là yêu cầu tuân thủ mà còn là công cụ minh bạch hóa thông tin, giúp doanh nghiệp giảm thiểu rủi ro pháp lý và nâng cao lợi thế cạnh tranh quốc tế. Bài viết đề xuất lộ trình chuẩn hóa hành lang pháp lý và xây dựng hệ thống chỉ số ESG tích hợp như một hàm ý chính sách quan trọng cho các cơ quan quản lý và doanh nghiệp. Từ khóa: Kế toán xanh, doanh nghiệp sản xuất, phát triển bền vững, Net Zero 2050, ESG. Promoting green accounting adoption in Vietnamese manufacturing enterprises toward sustainable development This paper evaluates the transition from traditional to green accounting in Vietnamese manufacturing firms within the context of the 2050 Net Zero commitment. The main objective of this article is to clarify the concept and role of green accounting and analyze the current situation at pioneering corporations such as Vingroup and Vinamilk. Using qualitative analysis, the study identifies gaps in the current system regarding cost identification and environmental liability recognition. Results indicate that green accounting is not only a compliance requirement but also a tool for transparency that reduces legal risks and enhances international competitiveness. The paper proposes a roadmap for legal standardization and the development of integrated ESG index system as a key policy implication for regulatory bodies and businesses. Keywords: Green accounting, manufacturing enterprises, sustainable development, Net Zero 2050, ESG. JEL classification: M41, Q56, O44 https://doi.org/10.65771/ati-jas.04202603 Trong kỷ nguyên biến đổi khí hậu, hoạt động sản xuất công nghiệp với đặc thù phát thải lớn đang trở thành trọng tâm của các nỗ lực kiểm soát môi trường toàn cầu. Tại Hội nghị COP 26, cam kết đạt mức phát thải ròng bằng “0” (Net Zero) vào năm 2050 của Chính phủ Việt Nam đã xác lập một kỷ nguyên quản trị mới. Điều này tạo ra “áp lực đáng kể” buộc các doanh nghiệp sản xuất phải chuyển dịch từ mô hình tăng trưởng tuyến tính sang kinh tế tuần hoàn. Tuy nhiên, dưới góc độ kế toán, hệ thống kế toán truyền thống đang bộc lộ những hạn chế cố hữu khi không phản ánh đầy đủ các chi phí ngoại ứng và tác động môi trường vào giá thành sản phẩm. Vì vậy, việc chuyển đổi sang kế toán xanh không còn là một lựa chọn mang tính hình thức mà nó đã dần trở thành tất yếu để giúp kiểm soát thông tin, hỗ trợ ra quyết định chiến lược và đáp ứng trách nhiệm giải trình trước các bên liên quan. 1. Các hướng tiếp cận về kế toán xanh Kế toán xanh đã trải qua quá trình tiến hóa kể từ thập niên 80, chuyển từ việc ghi nhận chi phí đơn lẻ sang một hệ thống quản trị tích hợp. Các quan điểm về kế toán xanh được chuẩn hóa qua 05 nội dung cốt lõi: (1) Kế toán tài chính môi trường; (2) Kế toán quản trị môi trường; (3) Tài chính môi trường; (4) Pháp luật môi trường và (5) Đạo đức & Trách nhiệm xã hội. Đối với doanh nghiệp sản xuất, đây là hệ thống đa chiều giúp lượng hóa các tác động môi trường thành các chỉ số tài chính và phi tài chính có thể kiểm chứng được. Bảng 1: Bảng các hướng tiếp cận về kế toán xanh   2. Kế toán truyền thống, kế toán môi trường và kế toán xanh Trong bối cảnh nền kinh tế toàn cầu đang chuyển mình mạnh mẽ theo hướng phát triển bền vững, vai trò của kế toán không còn dừng lại ở việc ghi nhận và phản ánh các giao dịch tài chính thuần túy. Thay vào đó, kế toán ngày càng được kỳ vọng trở thành một công cụ quản trị toàn diện, góp phần đo lường, đánh giá và định hướng các hoạt động kinh tế gắn liền với trách nhiệm xã hội và bảo vệ môi trường. Chính sự thay đổi này đã dẫn đến sự ra đời và phát triển của nhiều cách tiếp cận kế toán khác nhau, tiêu biểu là kế toán truyền thống, kế toán môi trường và kế toán xanh. Sự khác biệt giữa ba loại hình kế toán này thể hiện rõ nét ở mức độ tích hợp các yếu tố bền vững vào hệ thống thông tin và báo cáo quản trị. Nếu như kế toán truyền thống chủ yếu tập trung vào các chỉ tiêu tài chính, thì kế toán môi trường bắt đầu ghi nhận và phản ánh các chi phí, lợi ích liên quan đến môi trường. Trong khi đó, kế toán xanh tiến xa hơn khi kết hợp hài hòa giữa mục tiêu kinh tế, môi trường và xã hội, hướng đến việc cung cấp thông tin phục vụ phát triển bền vững một cách toàn diện. Bảng 2: Bảng so sánh kế toán truyền thống, kế toán môi trường và kế toán xanh Kế toán xanh hướng tới sự minh bạch hóa toàn diện, trong đó thông tin môi trường được xem là một thành phần không thể tách rời của giá trị doanh nghiệp. Hơn nữa, kế toán xanh không chỉ là sự mở rộng của hệ thống kế toán truyền thống mà còn là công cụ quản trị chiến lược tất yếu. Bằng cách tích hợp các dòng thông tin tài chính với các tác động môi trường, kế toán xanh mang lại những giá trị đa chiều. Vai trò của kế toán xanh được thể hiện: Thứ nhất, Là công cụ định hướng phát triển bền vững của nền kinh tế Kế toán xanh khắc phục những hạn chế mà kế toán truyền thống thường bỏ qua bằng cách bổ sung và phản ánh các thông tin chưa được phản ánh, đặc biệt là các chi phí ngoại ứng liên quan đến môi trường. Việc đo lường các tác động môi trường không chỉ nâng cao chất lượng các chính sách áp dụng mà còn cung cấp cơ sở dữ liệu giúp cơ quan quản lý đánh giá mức độ quan hệ đánh đổi giữa tăng trưởng kinh tế và bảo vệ môi trường. Đồng thời, thông tin từ kế toán xanh còn là cơ sở để thiết kế và triển khai các công cụ kinh tế khác như thuế môi trường hay tín dụng xanh, qua đó góp phần định hướng nền kinh tế phát triển theo hướng giảm phát thải. Thứ hai, Tối ưu hóa nguồn lực và vị thế cạnh tranh trong doanh nghiệp Kế toán xanh không chỉ sử dụng tài nguyên thông qua việc nhận diện và đo lường các chi phí môi trường như chi phí xử lý chất thải, tiêu thụ năng lượng và nguyên vật liệu đầu vào mà nó còn tích hợp các định hướng chiến lược phát triển bền vững (ESG). Vậy nên, doanh nghiệp có thể kiểm soát tốt hơn các điểm gây lãng phí trong quá trình sản xuất, qua đó tối ưu hóa công tác quản trị chi phí, giá thành sản phẩm của doanh nghiệp và nâng cao hiệu quả hoạt động. Việc minh bạch hóa các thông tin liên quan đến phát triển bền vững theo các tiêu chí ESG giúp doanh nghiệp gia tăng giá trị doanh nghiệp và niềm tin đối với các bên liên quan. Điều này không chỉ tạo điều kiện thuận lợi để doanh nghiệp tiếp cận các thị trường có yêu cầu cao mà còn nâng cao khả năng huy động vốn từ các tổ chức tài chính đang ưu tiên các dự án thân thiện với môi trường. Kế toán xanh hỗ trợ doanh nghiệp giảm thiểu rủi ro pháp lý và xây dựng lợi thế cạnh tranh dài hạn. Thông qua việc chủ động thích ứng với các quy định môi trường ngày càng chặt chẽ và các cam kết quốc tế như cơ chế Điều chỉnh biên giới các-bon (CBAM) hay mục tiêu tổng lượng khí nhà kính phát thải bằng không (Net Zero), doanh nghiệp có thể hạn chế các chi phí phát sinh do vi phạm, đồng thời tạo ra sự khác biệt so với các đối thủ trong quá trình chuyển đổi xanh và phát triển bền vững. Tóm lại, kế toán xanh là sự giao thoa giữa hiệu quả kinh tế và trách nhiệm xã hội. Nó chuyển đổi các áp lực về môi trường thành các chỉ số quản trị định lượng, giúp doanh nghiệp không chỉ tồn tại mà còn phát triển thịnh vượng trong kỷ nguyên kinh tế tuần hoàn. 3. Thực trạng và những thách thức trong việc áp dụng tại Việt Nam 3.1. Thực trạng về kế toán xanh tại các doanh nghiệp lớn của Việt Nam Theo quan điểm của Yakhou và Dorweiler (2004), hệ thống kế toán truyền thống đang tồn tại những hạn chế nhất định khi chưa phản ánh đầy đủ các tác động từ hoạt động sản xuất kinh doanh đến môi trường vào báo cáo tài chính. Trước diễn biến hiện nay, môi trường toàn cầu đang phải đối mặt với nhiều vấn đề nghiêm trọng. Có thể kể đến như hiện tượng nóng lên toàn cầu, sự gia tăng nhiệt độ dẫn đến băng tan, mực nước biển dâng cao, cùng với các hiện tượng thời tiết cực đoan như bão, lũ, động đất và sóng thần xảy ra với tần suất và cường độ ngày càng lớn. Bên cạnh đó, các hoạt động sản xuất cũng gây ra những tác động tiêu cực đáng kể đến môi trường. Hoạt động của các doanh nghiệp thải ra một lượng lớn khí độc hại, gây ô nhiễm không khí; đồng thời, rác thải công nghiệp và nước thải không được xử lý đúng cách làm ô nhiễm nguồn nước và đất. Những vấn đề này không chỉ ảnh hưởng đến sức khỏe con người mà còn gây ra những tổn thất đáng kể cho nền kinh tế toàn cầu. Vấn đề này nhận được sự quan tâm lớn đòi hỏi và thúc đẩy các doanh nghiệp tích hợp các thông số về môi trường vào báo cáo tài chính. Tại Việt Nam, mặc dù khung pháp lý về kế toán xanh vẫn đang trong quá trình hoàn thiện, thực tiễn vận dụng đã ghi nhận những bước tiến tích cực từ các doanh nghiệp tiên phong, khi họ đã và đang chú trọng thực hiện các phương pháp nhằm đo lường và ghi nhận, công bố minh bạch các thông tin liên quan đến môi trường thông qua báo cáo phát triển bền vững. Thứ nhất, việc đo lường các tác động môi trường thông qua kế toán quản trị carbon đang dần được chú trọng. Tại Việt Nam các doanh nghiệp như Vinamilk, TH Group hay Vin Group đã tiên phong trong việc thực hiện các phương pháp để đo lường và ghi nhận các thông số từ hoạt động sản xuất đến môi trường. Điển hình như tập đoàn Vingroup, trong Báo cáo Phát triển bền vững năm 2024, đơn vị này đã áp dụng các kỹ thuật đo lường lượng phát thải khí nhà kính (GHG) một cách chi tiết theo hai phạm vi quy chuẩn. Trong đó, phạm vi 1 ghi nhận 218.876 tCO2e phát sinh trực tiếp từ việc tiêu thụ xăng, dầu diesel, LPG, quá trình xử lý nước thải và từ sự hao hụt môi chất lạnh từ các hệ thống làm mát; phạm vi 2 xác định 468.739 tCO2e gián tiếp từ nguồn điện lưới tiêu thụ. Việc hạch toán này không chỉ dừng lại ở con số tài chính mà còn kết hợp chặt chẽ với các chỉ số vật lý. Minh chứng là sản lượng 8,4 triệu kWh điện mặt trời giúp giảm 6,6 nghìn tCO2e phát thải. Đây là biểu hiện rõ nét của việc áp dụng kế toán xanh trong việc đánh giá hiệu quả của các dự án đầu tư năng lượng sạch. Thứ hai, xu hướng tích hợp báo cáo bền vững và cam kết lộ trình Net Zero. Tại Hội nghị COP 26, Nhà nước đã đưa ra cam kết đạt mục tiêu Net Zero (phát thải ròng bằng “0”) vào năm 2050. Các doanh nghiệp đang đồng hành cùng Chính phủ, nỗ lực trong hành trình hướng tới nền kinh tế xanh. Bên cạnh Vingroup, Vinamilk cũng là một điểm sáng trong việc kết nối quy trình sản xuất sạch với hệ thống báo cáo quản trị. Thông qua việc đầu tư hệ thống năng lượng tái tạo cho 12 trang trại bò sữa, Vinamilk đã thực hiện hạch toán các chi phí môi trường liên quan đến lộ trình trung hòa carbon (VnExpress (2021). Việc công bố các thông tin này theo tiêu chuẩn Net Zero 2050 trong báo cáo thường niên cho thấy sự dịch chuyển trong tư duy kế toán: từ việc chỉ ghi nhận chi phí thực tế sang việc quản trị các giá trị bền vững và rủi ro môi trường dài hạn. Nhìn chung, thực tiễn tại các doanh nghiệp lớn cho thấy kế toán xanh tại Việt Nam đang dần hình thành dưới dạng các báo cáo phi tài chính, tạo tiền đề quan trọng cho việc chuẩn hóa các chuẩn mực kế toán môi trường trong tương lai. 3.2. Thách thức từ hạch toán tín chỉ Carbon Thị trường tín chỉ Carbon đang dần hình thành (1 tín chỉ = 1 tấn CO2) tạo ra các giao dịch kinh tế mới. Doanh nghiệp có thể mua tín chỉ Carbon để bù trừ cho lượng CO2 vượt quá mức cho phép, đồng thời các doanh nghiệp cũng có thể kiếm được doanh thu từ hoạt động bán tín chỉ Carbon cho các doanh nghiệp khác. Việc mua bán tín chỉ Carbon phát sinh chi phí đối với các doanh nghiệp mua và doanh thu đối với các doanh nghiệp bán tín chỉ Carbon. Tuy nhiên, hiện tại vẫn chưa có hướng dẫn kế toán cho hoạt động này, chưa có các tài khoản riêng biệt để theo dõi doanh thu và chi phí từ loại tài sản này, dẫn đến rủi ro trong việc trình bày thông tin trên báo cáo tài chính. 3.3. Các rào cản về khung pháp lý và kỹ thuật Mặc dù kế toán xanh mang lại nhiều lợi ích nhưng việc triển khai tại Việt Nam vẫn đang đối mặt với những khó khăn, cản trở khả năng minh bạch hóa thông tin môi trường của doanh nghiệp. Thứ nhất, Sự thiếu hụt khung pháp lý và hướng dẫn nghiệp vụ chuyên biệt Hiện nay, Bộ Tài chính vẫn chưa ban hành hệ thống chuẩn mực hoặc hướng dẫn kế toán riêng biệt cho các giao dịch liên quan đến môi trường. Sự thiếu hụt này dẫn đến những hạn chế về mặt kỹ thuật. Trong hệ thống tài khoản hiện nay chưa có các tài khoản riêng để tách bạch các chi phí liên quan đến môi trường. Phần lớn các chi phí phát sinh từ hoạt động bảo vệ môi trường hiện đang được ghi nhận chung vào tài khoản Chi phí sản xuất chung (TK 627) hoặc Chi phí quản lý doanh nghiệp (TK 642). Việc hạch toán gộp các chi phí với nhau khiến dữ liệu về chi phí môi trường bị lu mờ, làm mất đi tính khả thi trong việc phân tích mối tương quan giữa dòng vốn đầu tư cho môi trường và hiệu quả kinh tế thu về. Điều này vô hình trung khiến các dự án xanh trở thành “gánh nặng chi phí” thay vì là khoản đầu tư tạo giá trị bền vững cũng như thu hút các nhà đầu tư. Thứ hai, Hiện tượng bất đối xứng thông tin và rủi ro ghi nhận nợ tiềm tàng Sự thiếu vắng các quy định mang tính bắt buộc về công bố thông tin môi trường đã tạo ra lỗ hổng lớn trong báo cáo tài chính. Trước hết, xét trên phương diện kế toán, trong quá trình sản xuất, các khoản dự phòng về xử lý ô nhiễm, phục hồi môi trường hoặc các nghĩa vụ nợ tiềm tàng liên quan đến phát thải thường xuyên có thể bị các doanh nghiệp bỏ qua hoặc ghi nhận không đầy đủ, dẫn đến lợi nhuận bị thổi phồng trong khi nợ phải trả lại bị đánh giá thấp hơn thực tế. Điều này làm giảm độ tin cậy của báo cáo tài chính khi được phát hành khi chưa đánh giá đúng hiệu quả hoạt động và tình hình tài chính của doanh nghiệp. Đồng thời, điều này tạo ra tình trạng bất đối xứng thông tin nghiêm trọng giữa doanh nghiệp và các đối tượng bên ngoài. Doanh nghiệp nắm rõ các rủi ro môi trường nhưng lại không có nghĩa vụ công bố đầy đủ các thông tin về môi trường dẫn đến các nhà đầu tư chỉ tiếp cận được các chỉ tiêu tài chính ngắn hạn. Do đó, họ dễ bị dẫn dắt bởi các con số lợi nhuận ngắn hạn, trong khi các rủi ro tài chính dài hạn và trách nhiệm pháp lý về môi trường của doanh nghiệp lại không được phản ánh trung thực trên bảng cân đối kế toán. Hệ quả là các nhà đầu tư có thể đưa ra quyết định đầu tư bị sai lệch do đánh giá không đầy đủ các rủi ro liên quan đến môi trường. 4. Giải pháp và kiến nghị lộ trình thực hiện 4.1. Đối với doanh nghiệp và kế toán viên Trong bối cảnh các vấn đề môi trường ngày càng gia tăng và yêu cầu phát triển bền vững trở thành xu hướng tất yếu, việc triển khai kế toán xanh đòi hỏi sự chủ động từ phía doanh nghiệp cùng với sự nâng cao năng lực chuyên môn của đội ngũ kế toán viên. Đối với doanh nghiệp, các nhà quản lý cần triển khai xây dựng và vận hành hệ thống tích hợp thêm kế toán môi trường vào hệ thống kế toán đang sử dụng. Tuy nhiên, nếu chỉ dừng lại ở việc bổ sung tài khoản kế toán thì chưa đủ để phát huy hiệu quả quản trị. Trong bối cảnh Chính phủ đang thúc đẩy chuyển đổi số, việc ứng dụng hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (ERP) trở nên cần thiết nhằm khắc phục hạn chế của các hệ thống kế toán truyền thống vốn phân tán và thiếu liên kết dữ liệu. ERP cho phép tích hợp dữ liệu tài chính - kế toán với dữ liệu môi trường theo thời gian thực, qua đó không chỉ nâng cao tính minh bạch của thông tin mà còn giúp doanh nghiệp phân tích mối quan hệ giữa chi phí môi trường và hiệu quả sản xuất kinh doanh. Doanh nghiệp cần chủ động thiết lập các tài khoản riêng, nhận diện, ghi nhận và phân loại các chi phí môi trường như chi phí phòng ngừa, xử lý và khắc phục ô nhiễm gây ra. Không chỉ dừng lại ở việc phân loại chi phí, việc này còn giúp doanh nghiệp nhận diện rõ các nguồn phát sinh chi phí môi trường, từ đó tạo cơ sở cho việc kiểm soát và tối ưu hóa chi phí. Khi được tích hợp với hệ thống ERP, khả năng theo dõi, so sánh và đánh giá các chỉ tiêu môi trường sẽ trở nên chính xác và kịp thời hơn. Việc thiết lập các tài khoản chi tiết cho từng loại chi phí không chỉ góp phần nâng cao tính minh bạch của thông tin kế toán mà còn hỗ trợ hiệu quả cho công tác quản trị chi phí và ra quyết định. Bên cạnh đó, doanh nghiệp cần chú trọng đầu tư vào hoạt động đào tạo nhằm nâng cao nhận thức và năng lực triển khai kế toán xanh cho đội ngũ nhân sự. Trong môi trường số hóa, hoạt động đào tạo cần gắn với việc nâng cao kỹ năng công nghệ thông tin, đặc biệt là khả năng sử dụng và khai thác hệ thống ERP, nhằm đáp ứng yêu cầu xử lý dữ liệu tích hợp. Ngoài ra, doanh nghiệp cần thiết lập hệ thống chỉ tiêu đo lường hiệu quả môi trường gắn với hoạt động sản xuất kinh doanh, chẳng hạn như mức tiêu thụ năng lượng hoặc chi phí xử lý chất thải trên mỗi đơn vị sản phẩm. Các chỉ tiêu này, khi được liên kết với dữ liệu tài chính, sẽ giúp lượng hóa tác động của hoạt động môi trường đến hiệu quả kinh doanh, từ đó hỗ trợ doanh nghiệp điều chỉnh chiến lược theo hướng phát triển bền vững. Đối với kế toán viên cần chủ động nâng cao năng lực chuyên môn để đáp ứng yêu cầu của kế toán xanh. Cụ thể, kế toán viên cần thường xuyên cập nhật kiến thức về kế toán môi trường và các xu hướng liên quan, đồng thời áp dụng các phương pháp hạch toán chi phí môi trường vào công việc thực tế. Trong bối cảnh chuyển đổi số, kế toán viên cần nâng cao năng lực ứng dụng công nghệ, đặc biệt là khả năng khai thác và sử dụng dữ liệu từ hệ thống ERP. Vai trò của kế toán viên không chỉ dừng lại ở việc ghi chép mà còn chuyển dịch sang phân tích và tư vấn cho nhà quản trị thông qua dữ liệu kế toán - môi trường. Ngoài ra, kế toán viên không chỉ ghi chép và phản ánh thông tin mà cần chủ động tham gia xây dựng, đề xuất sáng kiến tiết kiệm tài nguyên và cải thiện quy trình và theo dõi các chỉ tiêu môi trường trong báo cáo quản trị, cũng như giúp doanh nghiệp nhận diện các điểm gây lãng phí tài nguyên và đề xuất biện pháp cải thiện. Thông qua việc phân tích dữ liệu tích hợp, kế toán viên có thể góp phần nâng cao hiệu quả sử dụng nguồn lực và hỗ trợ doanh nghiệp hướng tới mục tiêu phát triển bền vững. 4.2. Đối với Chính phủ và Cơ quan quản lý Trong bối cảnh Việt Nam đang hướng tới mục tiêu phát triển bền vững và cam kết đạt phát thải ròng bằng “0” (Net Zero), việc thúc đẩy áp dụng kế toán xanh tại các doanh nghiệp sản xuất ngày càng trở nên cấp thiết. Để hiện thực hóa mục tiêu này, vai trò định hướng và hỗ trợ từ phía Chính phủ và các cơ quan quản lý là yếu tố then chốt trong việc thúc đẩy doanh nghiệp áp dụng kế toán xanh. Trước hết, việc chuẩn hóa hàng lang pháp lý là nền tảng quan trọng nhằm tạo cơ sở cho việc triển khai kế toán xanh một cách đồng bộ và hiệu quả. Chính phủ và cơ quan quản lý cần khẩn trương nghiên cứu, xây dựng và ban hành các chuẩn mực liên quan đến kế toán xanh dựa trên sự tham chiếu chuẩn mực quốc tế như IFRS và các tiêu chuẩn ESG. Đồng thời, cần từng bước thiết lập các cơ chế bắt buộc đối với các doanh nghiệp sản xuất có quy mô lớn trong việc công bố các thông tin liên quan đến phát thải và tác động đến môi trường. Điều này không chỉ góp phần nâng cao tính minh bạch mà còn tạo áp lực tích cực buộc doanh nghiệp phải cải thiện và chuyển đổi theo hướng tích cực đối với môi trường. Bên cạnh đó, việc sử dụng các công cụ kinh tế đóng vai trò quan trọng trong việc tạo động lực thúc đẩy doanh nghiệp chuyển đổi sang mô hình sản xuất xanh. Chính phủ cần đẩy mạnh áp dụng các chính sách như thuế xanh, tín dụng xanh và các ưu đãi thuế thu nhập cho các đơn vị đầu tư công nghệ không phát thải. Các chính sách này không chỉ giúp giảm bớt gánh nặng chi phí ban đầu cho doanh nghiệp mà còn khuyến khích họ chủ động đổi mới công nghệ, từ đó nâng cao năng lực cạnh tranh và hướng tới phát triển bền vững trong dài hạn. Ngoài ra, chuyển đổi nhận thức của doanh nghiệp cũng là một yếu tố không thể thiếu trong quá trình thúc đẩy kế toán xanh. Các cơ quan quản lý cần tổ chức các chương trình đào tạo chuyên sâu, hội thảo và hoạt động truyền thông nhằm giúp doanh nghiệp hiểu rõ vai trò và lợi ích của kế toán xanh. Qua đó, kế toán xanh cần được nhìn nhận không chỉ là một “nghĩa vụ tuân thủ” các quy định pháp luật mà còn là một “lợi thế cạnh tranh chiến lược”, đặc biệt trong bối cảnh các thị trường quốc tế và chuỗi cung ứng toàn cầu ngày càng đặt ra những yêu cầu khắt khe về trách nhiệm môi trường và phát triển bền vững. Chính vì vậy, kế toán xanh là công cụ then chốt để chuyển hóa các áp lực về môi trường thành giá trị kinh tế bền vững. Việc áp dụng hệ thống này không chỉ giúp doanh nghiệp tối ưu hóa nguồn lực mà còn là hỗ trợ các doanh nghiệp bước vào thị trường quốc tế trong bối cảnh thực thi Net Zero 2050. Kế toán xanh chính là sự khẳng định về trách nhiệm giải trình và đạo đức kinh doanh của doanh nghiệp Việt Nam trong kỷ nguyên mới. Kết luận Trong lộ trình thực hiện cam kết Net Zero vào năm 2050, kế toán xanh không còn là sự lựa chọn tự nguyện mà đã trở thành xu hướng tất yếu của các doanh nghiệp tại Việt Nam. Việc chuyển đổi từ hệ thống kế toán truyền thống sang kế toán xanh không chỉ giúp khắc phục những hạn chế trong việc ghi nhận chi phí và nghĩa vụ môi trường mà còn góp phần nâng cao tính minh bạch và hiệu quả quản trị doanh nghiệp. Tuy nhiên, quá trình triển khai tại Việt Nam vẫn đang đối mặt với nhiều rào cản về khung pháp lý. Do đó, cần có sự phối hợp đồng bộ giữa Nhà nước và doanh nghiệp trong việc hoàn thiện hành lang pháp lý, xây dựng hệ thống chỉ tiêu ESG và nâng cao nhận thức về kế toán xanh. Nhìn về dài hạn, kế toán xanh chính là “giấy thông hành” giúp doanh nghiệp nâng cao năng lực cạnh tranh và khẳng định vị thế trong chuỗi giá trị toàn cầu của kỷ nguyên kinh tế bền vững. Tài liệu tham khảo 1. Evans, A. C. (2022). Green Accounting and Financial Performance of Quoted Manufacturing Companies in Nigeria. Journal of Accounting and Financial Management, 8(6), 58-75; 2. Sadiku, M. N. (2021). Green accounting: A primer. International journal of scientific advances, 2(1), 60-62; 3. Sudhamathi, s. &. (2014). Green Accounting. Journal of International Academic Research for Multidisciplinary, 2(10), 227 - 235; 4. Tuổi Trẻ. (2024, November 3). Khám phá nhà máy xanh TH True Milk: Từ đồng cỏ xanh đến ly sữa sạch. Được truy lục từ https://tuoitre.vn/kham-pha-nha-may-xanh-th-true-milk-tu-dong-coxanh-den-ly-sua-sach-20241103083450401.htm; 5. Trần, Q. A. (2024). Vận dụng kế toán xanh trong xu thế phát triển bền vững. Kỷ yếu hội thảo khoa học kế toán xanh trong xu thế phát triển bền vững, Nhà xuất bản Tài chính, 4-8; 6. Vinamilk. (2024). Vinamilk công bố báo cáo phát triển bền vững, chọn chủ đề Net Zero 2050. Được truy lục từ https://www.vinamilk.com.vn/events-news/vinamilk-cong-bo-bao-cao-phattrien-ben-vung-chon-chu-de-net-zero-2050; 7. VnExpress. (2021, March 18). Vinamilk đầu tư hệ thống năng lượng mặt trời cho 12 trang trại bò sữa. Được truy lục từ VnExpress: https://vnexpress.net/vinamilk-dau-tu-he-thong-nang-luongmat-troi-cho-12-trang-trai-bo-sua-4250303.html; 8. Yakhou, M. &. (2004). Environmental accounting: an essential component of business strategy. Business Strategy and the Environment, 13(2), 65-77; 9. Yordanova - Dinova, P. (2021). Green accounting - management instrument of the enterprise's sustainability development knowledge. International Journal, 49(1), 127-131. Được truy lục từ International Journal: https://ojs.ikm.mk/index.php/kij/article/view/4627. Ngày nhận bài: 24/02/2026 Ngày biên tập: 02/3/2026 Ngày duyệt đăng: 11/4/2026 Tác giả: Nguyễn Như Quỳnh Nguyễn Thị Dậu Lê Thị Huệ Thư Học viện Ngân hàng Email: 26a4021762@hvnh.edu.vn

Chuyển đổi số đang làm thay đổi căn bản nghề nghiệp kế toán từ vai trò ghi chép, tuân thủ sang vai trò phân tích, tư vấn và kiến tạo giá trị dựa trên dữ liệu và công nghệ. Trong bối cảnh đó, Hiệp hội Kế toán Công chứng Hoa Kỳ (AICPA) đã ủng hộ Accounting STEM Pursuit Act, một sáng kiến lập pháp nhằm công nhận kế toán như một lộ trình nghề nghiệp thuộc khối Khoa học - Công nghệ - Kỹ thuật - Toán học (STEM) và mở rộng khả năng sử dụng nguồn lực tài trợ giáo dục phổ thông để tăng tiếp cận sớm với giáo dục kế toán. Tại Việt Nam, yêu cầu chuyển đổi số và hiện đại hóa lĩnh vực kế toán - kiểm toán đã được định hướng trong Chương trình Chuyển đổi số quốc gia đến năm 2025, định hướng đến năm 2030 và Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2030; đồng thời lộ trình áp dụng IFRS/VFRS tạo thêm áp lực nâng cấp năng lực nghề nghiệp. Bài viết này sử dụng cách tiếp cận phân tích nội dung và phân tích tài liệu để (i) làm rõ logic chính sách và lập luận nghề nghiệp đằng sau việc định vị kế toán như STEM, (ii) đối sánh với bối cảnh thể chế Việt Nam và (iii) đề xuất hàm ý chính sách nhằm nâng cao chất lượng nguồn nhân lực kế toán trong nền kinh tế số. Kết quả phân tích cho thấy định vị STEM có thể được hiểu như một cơ chế điều phối kỳ vọng xã hội, phân bổ nguồn lực và thiết kế chương trình đào tạo theo hướng dữ liệu - công nghệ; tuy nhiên, giá trị của nó phụ thuộc vào mức độ chuyển hóa thành thay đổi thực chất về chuẩn đầu ra, học liệu, phương pháp đánh giá năng lực và hợp tác trường - nghề nghiệp - doanh nghiệp. Bài viết gợi ý chương trình nghiên cứu tiếp theo, trong đó các giả thuyết và thiết kế định lượng chỉ được xem là hướng mở rộng sau khi đã làm rõ khung khái niệm và các điều kiện thực thi trong bối cảnh Việt Nam. Từ khóa: Kế toán số; STEM; giáo dục kế toán; chuyển đổi số; chất lượng nguồn nhân lực. Positioning accounting as a STEM field and its impact on accounting human resources in the digital transformation Era Digital transformation is fundamentally shifting the accounting profession from recording and compliance to data-driven analysis, advisory and value creation. In this context, the American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) has supported a legislative initiative to recognize accounting as a career path within the Science, Technology, Engineering and Mathematics (STEM) fields and to expand the use of public education funding to increase early access to accounting education. In Vietnam, the need for digital transformation and modernization of the accounting and auditing sector has been outlined into the National Digital Transformation Program to 2025, with a vision to 2030 and the Accounting and Auditing Strategy to 2030. At the same time, the IFRS/VFRS adoption roadmap creates additional pressure to upgrade professional skills. This paper employs document analysis to: (i) clarify the policy logic of STEM positioning, (ii) compare it with the Vietnamese institutional context and (iii) propose policy implications for enhancing accounting human resources. The analysis results reveal that STEM positioning serves as a mechanism to coordinate social expectations and resource allocation and designing data - and technology - oriented training programs; however, its value depends on the extent to which it translates into substantive changes in learning outcomes, learning materials, competency assessment methods and collaboration between schools, professions, and businesses. The article suggests further research, in which quantitative hypotheses and designs should only be considered as extensions after clarifying the conceptual framework and implementation conditions in the Vietnamese context. Keywords: Digital accounting; STEM; accounting education; digital transformation; human resource quality JEL classification: M41, O33, I25, J24 https://doi.org/10.65771/ati-jas.04202601 1. Đặt vấn đề Chuyển đổi số đang tái cấu trúc cách thức tạo lập, lưu chuyển và kiểm soát thông tin tài chính trong cả doanh nghiệp và khu vực công. Khi dữ liệu giao dịch được số hóa, chứng từ điện tử trở thành chuẩn vận hành, các quy trình kế toán - thuế được liên thông trên nền tảng số và các hệ thống quản trị như ERP (Hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp - Enterprise Resource Planning), ngân hàng điện tử hay nền tảng phân tích dữ liệu ngày càng phổ biến, giá trị gia tăng của nghề kế toán dịch chuyển mạnh từ thao tác nhập liệu sang thiết kế kiểm soát, bảo đảm chất lượng dữ liệu, phân tích và truyền đạt thông tin phục vụ quyết định quản trị. Xu hướng này khiến năng lực công nghệ, năng lực dữ liệu và tư duy phản biện trở thành yêu cầu nền tảng của người làm kế toán, đồng thời đặt lại câu hỏi về cách thức đào tạo và định vị nghề nghiệp trong xã hội. Ở Việt Nam, định hướng chuyển đổi số đã được xác lập ở tầm quốc gia trong Chương trình Chuyển đổi số quốc gia đến năm 2025, định hướng đến năm 2030 (Thủ tướng Chính phủ, 2020). Trong lĩnh vực kế toán - kiểm toán, Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2030 đặt mục tiêu hiện đại hóa khung khổ pháp lý và tổ chức thực thi theo hướng tăng cường ứng dụng công nghệ thông tin, thực hiện chuyển đổi số và xây dựng cơ sở dữ liệu phục vụ quản lý, giám sát (Thủ tướng Chính phủ, 2022). Cùng với đó, việc triển khai hóa đơn, chứng từ điện tử theo Nghị định 123/2020/NĐ-CP có hiệu lực từ ngày 01/7/2022 tạo ra một bước ngoặt vận hành, khiến năng lực tác nghiệp trên môi trường số trở thành yêu cầu phổ biến của nhiều doanh nghiệp (Chính phủ, 2020). Song song với chuyển đổi số, Việt Nam thúc đẩy hội nhập chuẩn mực báo cáo tài chính thông qua Đề án áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam theo Quyết định 345/QĐ-BTC ngày 16/3/2020, nhấn mạnh lộ trình áp dụng IFRS và xây dựng VFRS, cũng như vai trò của các cơ sở đào tạo và hội nghề nghiệp trong nghiên cứu, đào tạo và hỗ trợ triển khai (Bộ Tài chính, 2020). Kết hợp lại, các dòng áp lực thể chế này làm nổi bật một yêu cầu trung tâm rằng chất lượng nguồn nhân lực kế toán phải được nhìn nhận như khả năng sẵn sàng đáp ứng đồng thời yêu cầu chuẩn mực, tuân thủ và yêu cầu công nghệ, dữ liệu trong môi trường số. Trong khi đó, ở một số quốc gia phát triển, nghề kế toán đang được tái định vị như một nghề nghiệp công nghệ hóa. Tại Hoa Kỳ, AICPA ủng hộ dự luật Accounting STEM Pursuit Act (S.3784) nhằm công nhận kế toán như một lộ trình nghề nghiệp thuộc khối Khoa học - Công nghệ - Kỹ thuật - Toán học (STEM) và mở rộng khả năng sử dụng nguồn lực tài trợ giáo dục phổ thông để tăng tiếp cận sớm với giáo dục kế toán (AICPA, 2026; Strickland, 2026). AICPA cũng công bố kết quả khảo sát do The Harris Poll thực hiện cho thấy tỷ lệ ủng hộ cao đối với việc coi các khóa học kế toán là STEM, qua đó gợi ý rằng nhãn STEM có thể tác động đến lựa chọn ngành học và mở rộng nguồn cung nhân lực cho nghề kế toán (AICPA, 2025; Strickland, 2025). Truyền thông chuyên ngành quốc tế ghi nhận đây là một bước đi mang tính thể chế nhằm gắn kế toán với các kỹ năng dữ liệu và công nghệ trong hệ sinh thái giáo dục (The Accountant, 2026). Từ các diễn biến này, câu hỏi đặt ra cho Việt Nam không chỉ là có nên gắn kế toán với STEM hay không, mà quan trọng hơn là gắn như thế nào để tạo ra chuyển biến thực chất về chất lượng nguồn nhân lực. Vì vậy, chọn cách tiếp cận phân tích nội dung và phân tích tài liệu, bài viết này tập trung vào việc đọc, phân tích chính sách, cấu trúc ngôn ngữ nghề nghiệp và các điều kiện thực thi; qua đó đề xuất hàm ý cho quản lý nhà nước, cơ sở đào tạo và tổ chức nghề nghiệp. Các đề xuất về kiểm định định lượng, giả thuyết và mô hình thống kê chỉ được trình bày như hướng nghiên cứu mở rộng ở phần kết luận. 2. Phương pháp nghiên cứu Bài viết sử dụng phương pháp phân tích tài liệu và phân tích nội dung theo hướng định tính, dựa trên các văn bản chính sách và tài liệu nghề nghiệp ở hai cấp độ. Ở cấp độ quốc tế, nguồn tư liệu trọng tâm gồm thông cáo và bài viết của AICPA về Accounting STEM Pursuit Act, các bài phân tích của Journal of Accountancy và tin chuyên ngành của The Accountant về việc AICPA ủng hộ dự luật (AICPA, 2025, 2026; Strickland, 2025, 2026; The Accountant, 2026). Ở cấp độ Việt Nam, tư liệu gồm Chương trình Chuyển đổi số quốc gia (Thủ tướng Chính phủ, 2020), Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2030 (Thủ tướng Chính phủ, 2022), Đề án áp dụng IFRS/VFRS (Bộ Tài chính, 2020) và quy định về hóa đơn, chứng từ điện tử (Chính phủ, 2020). Ngoài ra, bài viết tham chiếu các cập nhật về Chuẩn mực Giáo dục Quốc tế liên quan năng lực công nghệ thông tin - truyền thông và hoài nghi nghề nghiệp như một chuẩn quy chiếu về năng lực (IAESB, 2019). Quy trình phân tích nội dung được triển khai theo hướng mã hóa chủ đề. Trước hết, bài viết xác định các nội dung chính trong lập luận của AICPA về bản chất công nghệ hóa của nghề kế toán và mục tiêu chính sách của dự luật. Tiếp đó, bài viết đối sánh các tuyên bố này với bối cảnh thể chế Việt Nam nhằm nhận diện sự tương thích, các khoảng trống và điều kiện cần để chuyển hóa từ “nhãn nghề nghiệp” sang “năng lực thực hành”. Cuối cùng, bài viết tổng hợp thành các chủ đề hàm ý chính sách theo ba tầng: tầng nhà nước (khung pháp lý, cơ chế khuyến khích), tầng cơ sở đào tạo (chuẩn đầu ra, thiết kế chương trình, đánh giá) và tầng nghề nghiệp - doanh nghiệp (chuẩn năng lực, chứng chỉ, hệ sinh thái thực hành). 3. Kết quả nghiên cứu Phân tích nội dung cho thấy, trong lập luận của AICPA, “STEM” không được sử dụng như một phân loại học thuật thuần túy, mà như một công cụ thể chế để tái định nghĩa nghề nghiệp và mở rộng cơ chế nguồn lực cho giáo dục kế toán. Nói cách khác, “định vị STEM” vừa mang tính mô tả (mô tả nghề kế toán hiện đại dựa trên dữ liệu và công nghệ) vừa mang tính thiết kế chính sách (tạo căn cứ để huy động, phân bổ hoặc hợp thức hóa các nguồn lực phát triển kỹ năng cho người học từ sớm) (AICPA, 2026; Strickland, 2026). 3.1. STEM như ngôn ngữ tái định nghĩa nghề kế toán trong kỷ nguyên dữ liệu Chủ đề thứ nhất là STEM được vận dụng như một ngôn ngữ tái định nghĩa nghề kế toán theo hướng “dữ liệu - công nghệ - tư duy phân tích”. Các bài viết liên quan dự luật nhấn mạnh rằng kế toán ngày nay vận hành trên nền tảng hệ thống số và đòi hỏi năng lực phân tích, xử lý dữ liệu, cùng tư duy phản biện trong ra quyết định (AICPA, 2026; Strickland, 2026). Khi STEM được hiểu theo nghĩa rộng như vậy, nó giúp chuyển trọng tâm truyền thông nghề nghiệp từ hình ảnh ghi chép sang hình ảnh kiến tạo giá trị, qua đó điều chỉnh kỳ vọng xã hội về nghề kế toán. So sánh với Việt Nam cho thấy, nhu cầu tái định nghĩa này có cơ sở thực tiễn mạnh. Việc vận hành hóa đơn, chứng từ điện tử theo Nghị định 123/2020/ NĐ-CP khiến nhiều nghiệp vụ kế toán chuyển sang môi trường số, kéo theo yêu cầu hiểu quy trình hệ thống, kiểm soát dữ liệu đầu vào và đối chiếu dữ liệu liên thông (Chính phủ, 2020). Đồng thời, lộ trình IFRS/VFRS làm tăng yêu cầu về xét đoán và chất lượng thông tin tài chính, vốn không thể tách rời năng lực xử lý dữ liệu và hiểu hệ thống tạo lập dữ liệu (Bộ Tài chính, 2020). Vì vậy, việc định vị kế toán theo hướng dữ liệu - công nghệ có thể coi là phù hợp với biến đổi của môi trường nghề nghiệp trong nước, thay vì chỉ là nhập khẩu một nhãn từ nước ngoài. 3.2. STEM như cơ chế nguồn lực và tiếp cận sớm trong hệ sinh thái giáo dục Chủ đề thứ hai là STEM được sử dụng như một cơ chế tiếp cận nguồn lực và tăng tiếp cận sớm với giáo dục kế toán. Dự luật mà AICPA ủng hộ hướng đến việc cho phép các nguồn tài trợ giáo dục phổ thông được sử dụng cho chương trình kế toán, qua đó tạo điều kiện để người học tiếp xúc sớm hơn với tư duy dữ liệu và các kỹ năng nền tảng liên quan (AICPA, 2026; Strickland, 2026). Điểm này cho thấy trọng tâm của lập luận không chỉ nằm ở xếp loại ngành mà nằm ở thiết kế cơ chế giúp tái cấu trúc chuỗi đào tạo nhân lực từ bậc phổ thông đến đại học. Trong bối cảnh Việt Nam, Chương trình Chuyển đổi số quốc gia đặt mục tiêu phát triển kỹ năng số rộng khắp và thúc đẩy chuyển đổi số trong nhiều lĩnh vực (Thủ tướng Chính phủ, 2020). Từ góc nhìn phân tích chính sách, điều này mở ra khả năng lồng ghép nội dung kỹ năng dữ liệu tài chính cơ bản trong các hoạt động hướng nghiệp, giáo dục tài chính, hoặc các mô-đun kỹ năng số ở phổ thông. Dù Việt Nam không có cơ chế tài trợ giáo dục K-12 giống Hoa Kỳ, logic tiếp cận sớm vẫn có thể triển khai bằng các mô hình hợp tác giữa nhà trường, doanh nghiệp và tổ chức nghề nghiệp, ví dụ thiết kế học liệu mở, cuộc thi dữ liệu tài chính, hoặc chương trình trải nghiệm nghề kế toán số cho học sinh. 3.3. STEM như tín hiệu thị trường và cuộc cạnh tranh thu hút nhân lực Chủ đề thứ ba là STEM hoạt động như một tín hiệu thị trường, tác động đến lựa chọn ngành học và khả năng thu hút nhân lực. AICPA sử dụng kết quả khảo sát công chúng để củng cố lập luận rằng việc gắn kế toán với STEM có thể làm tăng khuynh hướng lựa chọn học kế toán, từ đó góp phần mở rộng nguồn cung nhân lực cho ngành (AICPA, 2025; Strickland, 2025). Dù dữ liệu khảo sát thuộc bối cảnh Hoa Kỳ, thông điệp chính sách có thể khái quát: trong môi trường cạnh tranh nhân lực với các ngành công nghệ, nghề kế toán cần một ngôn ngữ mới để mô tả giá trị nghề nghiệp và lộ trình phát triển. Ở Việt Nam, cạnh tranh nhân lực giữa các nhóm ngành kinh tế và nhóm ngành công nghệ đang gia tăng, trong khi nhu cầu kế toán - kiểm toán lại đòi hỏi ngày càng nhiều kỹ năng số. Vì vậy, định vị STEM có thể đóng vai trò như một chiến lược truyền thông nghề nghiệp, song chỉ hiệu quả nếu gắn với các cam kết thực chất về chuẩn đầu ra và cơ hội nghề nghiệp. Nếu STEM chỉ dừng ở khẩu hiệu, rủi ro kỳ vọng sai sẽ xuất hiện: người học kỳ vọng một nghề nghiệp công nghệ cao nhưng lại gặp chương trình đào tạo nặng ghi nhớ chế độ, ít thực hành dữ liệu và hệ thống. Điều này có thể làm giảm niềm tin vào thương hiệu chương trình và làm suy yếu tín hiệu mà STEM dự định tạo ra. 3.4. Điều kiện chuyển hóa Chủ đề thứ tư là điều kiện chuyển hóa. Phân tích đối sánh cho thấy định vị STEM chỉ có ý nghĩa đối với chất lượng nguồn nhân lực nếu được hiện thực hóa bằng bốn điều kiện then chốt: chuẩn năng lực, thiết kế chương trình, phương pháp đánh giá và hệ sinh thái thực hành. Ở cấp chuẩn năng lực, các sửa đổi Chuẩn mực Giáo dục Quốc tế nhấn mạnh năng lực công nghệ thông tin - truyền thông và hoài nghi nghề nghiệp như kết quả học tập quan trọng trong đào tạo kế toán (IAESB, 2019). Điều này gợi ý một chuẩn tham chiếu phù hợp để Việt Nam xây dựng hoặc cập nhật khung năng lực kế toán số, giúp tránh tình trạng STEM hóa bằng cách thêm các môn học rời rạc. Ở cấp thiết kế chương trình, Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2030 đã nhấn mạnh chuyển đổi số và xây dựng cơ sở dữ liệu phục vụ quản lý, giám sát (Thủ tướng Chính phủ, 2022). Nếu chuyển hóa vào giáo dục, điều này đòi hỏi chương trình đào tạo không chỉ dạy phần mềm, mà dạy nguyên lý hệ thống thông tin kế toán, quản trị dữ liệu, thiết kế kiểm soát, phân tích dữ liệu phục vụ quyết định và chuẩn mực đạo đức trong môi trường số. Ở cấp phương pháp đánh giá, thay vì kiểm tra ghi nhớ, đánh giá cần hướng tới năng lực giải quyết vấn đề trên dữ liệu và tình huống số hóa, bao gồm mô phỏng quy trình hóa đơn - chứng từ điện tử và đối chiếu dữ liệu liên thông (Chính phủ, 2020). Ở cấp hệ sinh thái thực hành, vai trò của doanh nghiệp và tổ chức nghề nghiệp trở nên quyết định, bởi dữ liệu, tình huống và công cụ thực tế là nguyên liệu để đào tạo theo hướng STEM. 4. Thảo luận và hàm ý chính sách cho Việt Nam Từ các chủ đề trên, có thể xem định vị kế toán như STEM là một đòn bẩy thể chế nhằm đưa kỹ năng dữ liệu - công nghệ trở thành trung tâm của chất lượng nguồn nhân lực, đồng thời tái cấu trúc cách xã hội nhìn nhận nghề kế toán. Tuy nhiên, trong bối cảnh Việt Nam, cần phân biệt rõ giữa định vị và cải cách. Định vị là bước tạo khung nhận thức và huy động nguồn lực, còn cải cách là bước thay đổi thực chất chương trình, chuẩn năng lực và cơ chế liên kết. 4.1. Hàm ý cho quản lý nhà nước Trước hết, quản lý nhà nước có thể xem xét thiết kế chương trình hành động về phát triển nhân lực kế toán số như một cấu phần của thực thi Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2030, thay vì coi đào tạo là hoạt động tách rời. Từ góc nhìn chính sách công, chương trình hành động này cần xác định rõ chuẩn năng lực kế toán số ở các bậc đào tạo, đồng thời đề xuất cơ chế khuyến khích các trường cập nhật học liệu, hạ tầng dữ liệu và phòng thực hành hệ thống. Việc tham chiếu các chuẩn quốc tế về năng lực công nghệ thông tin - truyền thông và hoài nghi nghề nghiệp là cần thiết để bảo đảm tính tương thích và tính cập nhật. Thứ hai, cần kết nối định vị STEM với hai ưu tiên thể chế đang triển khai, cụ thể là: số hóa chứng từ và hội nhập chuẩn mực. Hóa đơn, chứng từ điện tử theo Nghị định 123/2020/NĐ-CP đã làm thay đổi cấu trúc quy trình kế toán ở cấp tổ chức, còn lộ trình IFRS/VFRS làm gia tăng yêu cầu xét đoán và chất lượng thông tin tài chính. Vì vậy, chính sách nhân lực kế toán số nên được thiết kế như mắt xích hỗ trợ hai ưu tiên này, ví dụ bằng các tiêu chí kiểm định chất lượng chương trình gắn với năng lực hệ thống và năng lực xét đoán. 4.2. Hàm ý cho cơ sở đào tạo Đối với cơ sở đào tạo, trọng tâm không phải là thêm nhiều học phần công nghệ, mà là tổ chức lại trải nghiệm học tập theo hướng dữ liệu và hệ thống. Điều này có nghĩa các học phần kế toán tài chính, kế toán quản trị, kiểm toán, thuế và kiểm soát nội bộ cần tích hợp dữ liệu và tình huống số hóa vào bài tập, dự án và đánh giá. Việc dạy nguyên lý để vận dụng, thay vì dạy ghi nhớ, trở nên đặc biệt quan trọng khi công cụ và phần mềm thay đổi nhanh. Một cách tiếp cận phù hợp là phát triển các môđun phòng thực hành dữ liệu trong đó người học làm việc với bộ dữ liệu giao dịch lớn (được làm mờ, hoặc ẩn danh), thực hiện làm sạch dữ liệu, đối chiếu dữ liệu, phát hiện bất thường và trình bày ý nghĩa kế toán của kết quả phân tích. Các bài tập mô phỏng quy trình hóa đơn, chứng từ điện tử cũng giúp người học hiểu logic hệ thống và kiểm soát, qua đó tăng năng lực tuân thủ và giảm rủi ro vận hành. Ở cấp chương trình, sự liên kết với lộ trình IFRS/VFRS đòi hỏi tăng cường nội dung xét đoán nghề nghiệp, đồng thời gắn với cách dữ liệu được tạo lập và kiểm soát trong hệ thống số. 4.3. Hàm ý cho tổ chức nghề nghiệp và doanh nghiệp Tổ chức nghề nghiệp và doanh nghiệp giữ vai trò “bảo trợ năng lực” trong giai đoạn chuyển đổi số. Về mặt chuẩn hóa, tổ chức nghề nghiệp có thể phát triển bộ học liệu và chứng chỉ theo hướng kế toán số, phân tích dữ liệu và kiểm soát hệ thống, đồng thời cập nhật yêu cầu đạo đức và hoài nghi nghề nghiệp trong môi trường số theo chuẩn quốc tế. Về mặt truyền thông, kinh nghiệm AICPA cho thấy việc tái định vị nghề nghiệp cần đi kèm lập luận nghề nghiệp và bằng chứng xã hội để tạo đồng thuận. Ở Việt Nam, truyền thông nghề nghiệp theo hướng kế toán là năng lực dữ liệu có thể hỗ trợ thu hút người học, nhưng phải được bảo chứng bằng năng lực thực hành và cơ hội nghề nghiệp cụ thể. Đối với doanh nghiệp, định vị STEM gợi ý rằng kế toán không chỉ là chức năng tuân thủ, mà là một mắt xích của quản trị dữ liệu và quản trị rủi ro. Khi doanh nghiệp đầu tư vào hệ thống và chuẩn hóa dữ liệu, vai trò của kế toán chuyển mạnh sang thiết kế kiểm soát, phân tích và tư vấn. Do đó, doanh nghiệp nên thiết kế lộ trình phát triển nhân sự kế toán theo hướng kết hợp nghiệp vụ và công nghệ, đồng thời hợp tác với cơ sở đào tạo để cung cấp tình huống, dữ liệu và nền tảng thực hành. Sự hợp tác này cũng giúp giảm chênh lệch giữa đào tạo và yêu cầu công việc thực tế. Kết luận Bài viết đã phân tích nội dung các tài liệu nghề nghiệp và chính sách để làm rõ logic của việc định vị kế toán như một lĩnh vực Khoa học - Công nghệ - Kỹ thuật - Toán học (STEM) và so sánh với bối cảnh Việt Nam. Kết quả cho thấy, trong lập luận của quốc tế, định vị STEM vừa là một ngôn ngữ tái định nghĩa nghề kế toán trong kỷ nguyên dữ liệu, vừa là một cơ chế thể chế nhằm mở rộng tiếp cận và nguồn lực cho giáo dục kế toán. Trong bối cảnh Việt Nam, nơi chuyển đổi số quốc gia và chiến lược ngành đã đặt yêu cầu hiện đại hóa kế toán - kiểm toán, lộ trình IFRS/VFRS gia tăng yêu cầu xét đoán và minh bạch, và hóa đơn - chứng từ điện tử tạo chuẩn vận hành số, định vị STEM có thể là một đòn bẩy hữu ích nếu được chuyển hóa thành cải cách thực chất về chuẩn năng lực, chương trình, đánh giá và hệ sinh thái thực hành. Hạn chế của bài viết là mới dừng ở phân tích tài liệu và lập luận, chưa có dữ liệu thực nghiệm để đánh giá mức độ tác động của định vị STEM đến lựa chọn ngành học, chất lượng đầu ra hay năng suất lao động. Các nghiên cứu tiếp theo có thể mở rộng theo hướng kiểm định thực nghiệm sau khi khung khái niệm và điều kiện thực thi đã được làm rõ. Về mặt định lượng, có thể phát triển mô hình kiểm định trong đó định vị STEM (nhận thức của người học và cơ sở đào tạo) tác động đến chất lượng nguồn nhân lực thông qua các cơ chế trung gian như mức độ tích hợp công nghệ trong chương trình, năng lực số và mức độ hấp dẫn nghề nghiệp; đồng thời xem xét vai trò điều tiết của hỗ trợ thể chế và hợp tác doanh nghiệp - nhà trường. Các giả thuyết cơ bản có thể được rút gọn thành: (i) định vị STEM thúc đẩy tích hợp công nghệ trong chương trình; (ii) tích hợp công nghệ nâng năng lực số; (iii) năng lực số nâng chất lượng nguồn nhân lực; và (iv) định vị STEM gia tăng hấp dẫn nghề nghiệp, từ đó cải thiện động cơ học tập và ý định theo nghề. Việc kiểm định các giả thuyết này bằng dữ liệu đa nguồn (người học - nhà tuyển dụng - tổ chức nghề nghiệp) sẽ giúp lượng hóa hiệu quả của các can thiệp chính sách và tối ưu thiết kế chương trình đào tạo trong kỷ nguyên số. TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. AICPA. (2025). AICPA survey indicates strong support for accounting to be designated as a STEM program. AICPA & CIMA; 2. AICPA. (2026). AICPA applauds introduction of Accounting STEM Pursuit Act in Senate. AICPA & CIMA; 3. Bộ Tài chính. (2020). Quyết định số 345/QĐ-BTC phê duyệt Đề án áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính tại Việt Nam; 4. Chính phủ. (2020). Nghị định số 123/2020/NĐ-CP quy định về hóa đơn, chứng từ; 5. IAESB. (2019). Revisions to IES 2, 3, 4 and 8. International Federation of Accountants; 6. Nguyễn, L. (2021). Chuyển đổi số và nâng cao chất lượng đào tạo kế toán, kiểm toán; 7. Strickland, B. (2025). STEM designation for accounting has strong support. Journal of Accountancy; 8. Strickland, B. (2026). AICPA supports Accounting STEM Pursuit Act legislation. Journal of Accountancy; 9. The Accountant. (2026). AICPA backs US bill to classify accounting as STEM discipline. The Accountant; 10. Thủ tướng Chính phủ. (2020). Quyết định số 749/QĐ-TTg phê duyệt “Chương trình Chuyển đổi số quốc gia đến năm 2025, định hướng đến năm 2030”; 11. Thủ tướng Chính phủ. (2022). Quyết định số 633/QĐ-TTg về việc phê duyệt Chiến lược kế toán - kiểm toán đến năm 2030. Ngày nhận bài: 26/02/2026 Ngày biên tập: 03/3/2026 Ngày duyệt đăng: 10/4/2026 Tác giả: Trần Khánh Lâm Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) Nguyễn Phong Nguyên Đại học Kinh tế Thành phố Hồ Chí Minh Email: trankhanhlam@vacpa.org.vn (Theo Tạp chí Nghiên cứu Khoa học kiểm toán, số tháng 4/2026)

Trong bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế sâu rộng, việc Việt Nam chính thức nội luật hóa Thuế tối thiểu toàn cầu (GMT) thông qua Nghị quyết số 107/2023/QH15 áp dụng từ năm tài chính 2024 là một bước ngoặt quan trọng trong chính sách tài khóa. Với ước tính khoảng 122 tập đoàn đa quốc gia chịu ảnh hưởng và khả năng gia tăng nguồn thu ngân sách khoảng 14.600 tỷ đồng/năm, đây là nguồn lực tài chính trọng yếu cần được kiểm soát chặt chẽ. Thực tiễn triển khai cho thấy Kiểm toán nhà nước đang đối mặt với những thách thức chưa từng có tiền lệ, đặc biệt là sự thiếu hụt dữ liệu xuyên biên giới, khoảng trống về năng lực kiểm toán theo chuẩn mực quốc tế (IFRS/GloBE Rules) và rào cản trong cơ chế phối hợp quốc tế. Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng, hai điểm nghẽn lớn nhất là sự tụt hậu về công cụ kiểm toán số và hạn chế trong phương pháp tiếp cận rủi ro đối với các giao dịch liên kết phức tạp. Trên cơ sở tham khảo kinh nghiệm của các Cơ quan Kiểm toán Tối cao (SAI) trên thế giới, tác giả đề xuất hệ thống giải pháp chiến lược về hoàn thiện khung pháp lý, đào tạo chuyên sâu nguồn nhân lực và đẩy mạnh chuyển đổi số, nhằm nâng cao hiệu quả kiểm toán và hiện thực hóa Chiến lược phát triển Kiểm toán nhà nước đến năm 2030. Từ khóa: Thuế tối thiểu toàn cầu, Thuế Thu nhập doanh nghiệp bổ sung tối thiểu nội địa đạt chuẩn (QDMTT), Kiểm toán nhà nước, Kiểm toán số, Chiến lược 2030, Quy tắc GloBE. Analysis of the current situation and solutions for controlling global minimum tax revenues in Vietnam for the State Audit Office In the context of extensive international economic integration, Vietnam's official internalization of the Global Minimum Tax (GMT) - via Resolution No. 107/2023/QH15 effective from the 2024 fiscal year - marks a significant turning point in fiscal policy. With an estimated 122 multinational enterprises (MNEs) affected and a potential budget revenue increase of approximately 14,600 billion VND per year, this represents a vital financial resource that requires stringent oversight. Practical implementation indicates that the State Audit Office of Vietnam (SAV) is facing unprecedented challenges, particularly regarding the shortage of cross-border data, gaps in audit capacity according to international standards (IFRS/GloBE Rules), and barriers in international coordination mechanisms. Research findings highlight two primary bottlenecks: the lag in digital auditing tools and limitations in risk-based approaches toward complex related-party transactions. Based on the experiences of Supreme Audit Institutions (SAIs) worldwide, the author proposes a system of strategic solutions. These include refining the legal framework, providing specialized human resource training and accelerating digital transformation to enhance audit effectiveness and realize SAV’s Development Strategy to 2030. Keywords: Global Minimum Tax, Qualified Domestic Minimum Top-up Tax (QDMTT), State Audit Office of Vietnam, Digital Audit, Strategy to 2030, GloBE Rules. JEL classification: H25, H61, H83 https://doi.org/10.65771/ati-jas.01202601 1. Đặt vấn đề 1.1. Bối cảnh toàn cầu và sự dịch chuyển của dòng thuế quốc tế Trong hai thập kỷ qua, sự bùng nổ của nền kinh tế số và quá trình toàn cầu hóa sâu rộng đã tạo ra những thách thức chưa từng có đối với hệ thống thuế quốc tế truyền thống. Các quy tắc thuế hiện hành, vốn được thiết kế cho nền kinh tế “gạch và vữa”, đã bộc lộ nhiều kẽ hở nghiêm trọng. Các Tập đoàn đa quốc gia (MNEs) lớn đã tận dụng sự khác biệt về chính sách thuế giữa các quốc gia và sự thiếu liên kết trong các quy tắc thuế quốc tế để thực hiện các hành vi xói mòn cơ sở tính thuế và chuyển lợi nhuận (BEPS). Theo ước tính của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế (OECD), các hành vi BEPS gây thất thu thuế toàn cầu khoảng 100-240 tỷ USD mỗi năm. Trước thực trạng đó, diễn đàn hợp tác chung (Inclusive Framework on BEPS) của OECD/G20, với sự tham gia của hơn 140 quốc gia (trong đó có Việt Nam), đã thống nhất Giải pháp Hai Trụ cột nhằm giải quyết các thách thức về thuế phát sinh từ nền kinh tế kỹ thuật số. Trong đó, Trụ cột 2 (Pillar Two) thiết lập mức Thuế tối thiểu toàn cầu (GMT) là 15%. Đây được xem là một cuộc cách mạng trong lịch sử thuế quốc tế, chấm dứt cuộc đua xuống đáy (race to the bottom) về thuế suất ưu đãi để thu hút đầu tư nước ngoài. 1.2. Phản ứng chính sách của Việt Nam, sự ra đời của Nghị quyết 107/2023/QH15 Là một quốc gia có nền kinh tế mở và phụ thuộc lớn vào dòng vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài (FDI), Việt Nam chịu tác động trực tiếp và sâu sắc từ GMT. Nếu Việt Nam không hành động, quyền đánh thuế đối với phần thu nhập chịu thuế thấp của các MNEs đang hoạt động tại Việt Nam sẽ thuộc về các quốc gia nơi công ty mẹ đóng trụ sở chính (thông qua cơ chế IIR - Income Inclusion Rule). Điều này không chỉ gây thất thu ngân sách mà còn làm mất đi chủ quyền thuế quốc gia. Nhận thức rõ tính cấp thiết đó, tại Kỳ họp thứ 6, Quốc hội khóa XV đã chính thức thông qua Nghị quyết số 107/2023/QH15 ngày 29/11/2023 về việc áp dụng thuế thu nhập doanh nghiệp bổ sung theo quy định chống xói mòn cơ sở thuế toàn cầu. Nghị quyết này có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/2024, đánh dấu một bước ngoặt trong chính sách tài khóa của Việt Nam. Nghị quyết 107/2023/QH15 tập trung vào hai cơ chế chính: - Quy định về Thuế thu nhập doanh nghiệp bổ sung tối thiểu nội địa đạt chuẩn (QDMTT): Đây là cơ chế ưu tiên hàng đầu. Theo đó, Việt Nam sẽ giành quyền thu phần thuế bổ sung đối với các MNEs có doanh thu hợp nhất toàn cầu từ 750 triệu EUR trở lên đang hoạt động tại Việt Nam nếu thuế suất thực tế (ETR) của họ thấp hơn 15%. - Quy định về Tổng hợp thu nhập chịu thuế tối thiểu (IIR): Áp dụng đối với các tập đoàn của Việt Nam đầu tư ra nước ngoài, cho phép Việt Nam thu thuế bổ sung nếu các đơn vị thành viên ở nước ngoài chịu mức thuế thấp hơn 15%. 1.3. Thách thức đặt ra cho Kiểm toán nhà nước Việc kiểm soát GMT diễn ra trong bối cảnh Kiểm toán nhà nước hiện đang tập trung thực hiện các mục tiêu chiến lược phát triển đến năm 2030, theo định hướng tại Nghị quyết số 999/2020/ UBTVQH14, đồng thời phải ứng phó với những thách thức lớn từ bối cảnh kinh tế số và Chính phủ số. Sự ra đời của Nghị quyết 107/2023/QH15 không chỉ là vấn đề của cơ quan Thuế hay Bộ Tài chính, mà còn đặt ra những yêu cầu mới, phức tạp đối với Kiểm toán nhà nước. Với vai trò là cơ quan kiểm tra tài chính công cao nhất do Quốc hội thành lập, Kiểm toán nhà nước có trách nhiệm xác nhận tính trung thực, hợp lý của các khoản thu ngân sách, trong đó có khoản thu 14.600 tỷ đồng từ GMT. Tuy nhiên, kiểm toán nguồn thu GMT khác biệt hoàn toàn so với kiểm toán thuế truyền thống: - Yêu cầu chuyển đổi chiến lược: Định hướng chiến lược của Kiểm toán nhà nước Việt Nam tập trung vào 3 trụ cột chính được đề cập trong các Nghị quyết của Đảng ủy Kiểm toán nhà nước, nhằm xây dựng Kiểm toán nhà nước chuyên nghiệp, hiện đại, hiệu quả; cụ thể: Nâng cao chất lượng kiểm toán (Nghị quyết 168-NQ/ĐU) để đảm bảo tính độc lập, khách quan, giá trị; Ứng dụng công nghệ thông tin, chuyển đổi số (Nghị quyết 169-NQ/ĐU) để tự động hóa, nâng cao hiệu suất; và Nâng cao chất lượng nguồn nhân lực (Nghị quyết 170-NQ/ĐU) với đội ngũ cán bộ, kiểm toán viên chuyên môn cao, đáp ứng yêu cầu mới. Như vậy, để hoàn thành sứ mệnh kiểm soát khoản thu GMT, Kiểm toán nhà nước phải ưu tiên thực hiện các mục tiêu chiến lược cốt lõi: Nâng cao chất lượng kiểm toán, tăng cường ứng dụng công nghệ thông tin, chuyển đổi số và nâng cao chất lượng nguồn nhân lực. - Về đối tượng: Là các tập đoàn đa quốc gia có cấu trúc tài chính phức tạp và các giao dịch xuyên biên giới tinh vi. - Về cơ sở pháp lý: Phải tuân thủ đồng thời pháp luật Việt Nam (Nghị quyết 107) và các Quy tắc GloBE của OECD (Pháp luật quốc tế). - Về chuẩn mực kế toán: Việc xác định Lợi nhuận GloBE và Thuế suất thực tế (ETR) dựa trên Báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực quốc tế (IFRS/US GAAP), trong khi Kiểm toán viên nhà nước chủ yếu được đào tạo và làm việc theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS). - Về công cụ kiểm toán trên nền tảng số: Kiểm toán nhà nước cần phát triển các công cụ phân tích dữ liệu chuyên sâu, trí tuệ nhân tạo (AI) để tự động hóa quy trình kiểm toán, nhằm phát hiện gian lận và các hành vi chuyển giá tinh vi, đặc biệt là đối với các sắc thuế quốc tế phức tạp như GMT. Theo Phạm Thị Thu Hà (2024) cho rằng thách thức lớn nhất đối với kiểm toán thu ngân sách trong nền kinh tế số là khả năng xác định cơ sở tính thuế đối với các hoạt động xuyên biên giới và xử lý khối lượng dữ liệu khổng lồ. Thách thức của kiểm toán thu ngân sách trong nền kinh tế số là việc xác định cơ sở tính thuế đối với các hoạt động xuyên biên giới. Do đó, khi đối mặt với GMT, Kiểm toán nhà nước cần thiết lập cơ chế phối hợp hiệu quả với các Cơ quan kiểm toán tối cao (SAI) nước ngoài để xác minh tính chính xác của Tờ khai thông tin GloBE (GIR). Sự thiếu hụt về cơ sở dữ liệu kết nối thời gian thực, sự chênh lệch về năng lực chuyên môn quốc tế và sự chưa hoàn thiện của quy trình kiểm toán đặc thù đang tạo ra những “lỗ hổng” rủi ro kiểm toán. Nếu không có giải pháp chiến lược kịp thời, Kiểm toán nhà nước sẽ gặp khó khăn trong việc phát hiện các sai sót trọng yếu, dẫn đến nguy cơ thất thoát nguồn thu và giảm hiệu lực giám sát. 2. Cơ sở lý luận và phương pháp nghiên cứu 2.1. Cơ sở lý luận về kiểm toán thuế tối thiểu toàn cầu GMT được Việt Nam chính thức thực thi từ ngày 01/01/2024, áp dụng cho năm tài chính 2024, theo Nghị quyết 107/2023/QH15. Cơ chế này nhằm đảm bảo các tập đoàn đa quốc gia nộp thuế tối thiểu 15% trên toàn cầu, hạn chế tình trạng chuyển lợi nhuận sang các quốc gia có mức thuế suất thấp. Chính phủ Việt Nam đang khẩn trương triển khai các quy định chi tiết để áp dụng nghị quyết này. Lợi nhuận chịu thuế bổ sung không phải là lợi nhuận kế toán thông thường mà là lợi nhuận GloBE. Lợi nhuận GloBE là thu nhập kế toán sau điều chỉnh theo Trụ cột Hai (Pillar Two) của OECD để xác định thuế suất hiệu lực, đảm bảo các tập đoàn đa quốc gia (MNE) nộp thuế tối thiểu 15%. Để kiểm soát hiệu quả nguồn thu GMT, cần hiểu rõ cơ chế vận hành kỹ thuật của nó. Trọng tâm của việc xác định nghĩa vụ thuế bổ sung nằm ở công thức tính Thuế suất thực tế (ETR - Effective Tax Rate): ETR = Tổng số thuế được bao gồm (Adjusted Covered Taxes) / Lợi nhuận GloBE (GloBE Income). Nhiệm vụ của Kiểm toán nhà nước là xác minh tính chính xác của tử số và mẫu số trong công thức này. - Lợi nhuận GloBE: Không phải là lợi nhuận kế toán thông thường hay thu nhập chịu thuế theo Luật Thuế Thu nhập doanh nghiệp hiện hành. Nó được xác định bằng cách lấy Lợi nhuận/Lỗ tài chính ròng trên Báo cáo tài chính hợp nhất (theo chuẩn mực kế toán được chấp nhận của công ty mẹ tối cao) và thực hiện các điều chỉnh theo Quy tắc GloBE. - Tổng số thuế được bao gồm: Bao gồm thuế hiện hành và thuế hoãn lại, nhưng phải loại trừ các khoản thuế không được tính theo quy định của OECD. Rủi ro kiểm toán trọng yếu nằm ở việc chuyển đổi dữ liệu. Doanh nghiệp tại Việt Nam hạch toán theo VAS, nhưng để tính GMT phải chuyển đổi sang IFRS/US GAAP. Sự khác biệt giữa hai hệ thống chuẩn mực này (ví dụ: ghi nhận doanh thu, chi phí khấu hao, tổn thất tài sản) là “vùng xám” dễ phát sinh sai sót hoặc hành vi gian lận kỹ thuật nhằm điều chỉnh ETR đạt mức 15% một cách nhân tạo để tránh nộp thêm thuế. 2.2. Cơ sở pháp lý và phạm vi kiểm toán của Kiểm toán nhà nước Để tránh sự nhầm lẫn về vai trò giữa Kiểm toán nhà nước và Thanh tra Thuế, cần xác định rõ đối tượng và phạm vi kiểm toán dựa trên Luật Kiểm toán nhà nước và cụ thể hóa tại Quyết định số 1536/ QĐ-KTNN ngày 12/12/2023 của Tổng Kiểm toán nhà nước ban hành Hướng dẫn kiểm toán công tác quản lý thu ngân sách nhà nước. Theo đó: Đối tượng kiểm toán trực tiếp là Cơ quan quản lý thuế (Cục Thuế, các Thuế tỉnh/thành phố), không phải là người nộp thuế (doanh nghiệp). Kiểm toán nhà nước thực hiện đánh giá tính trung thực, hợp lý của báo cáo quyết toán thu ngân sách và tính hiệu lực trong công tác quản lý, điều hành của cơ quan thuế. Kiểm toán nhà nước không thực hiện thanh tra nghĩa vụ thuế thay cho cơ quan thuế. Mục đích của việc “kiểm tra đối chiếu” theo quy định tại Quyết định 1536/QĐ-KTNN, nhằm thu thập bằng chứng để đánh giá việc tuân thủ pháp luật, tính hiệu quả trong công tác quản lý thuế (như: việc đôn đốc kê khai, thẩm định Tờ khai thông tin GloBE, xử lý vi phạm...) của cơ quan thuế đối với người nộp thuế. Từ cơ sở pháp lý này, phạm vi kiểm toán GMT của Kiểm toán nhà nước tập trung vào hai trụ cột: - Kiểm toán tuân thủ: Đánh giá việc cơ quan Thuế đã thiết lập và thực hiện đúng các quy trình quản lý thuế đặc thù theo Nghị quyết 107/2023/ QH15 hay chưa (bao gồm quy trình tiếp nhận dữ liệu, đối chiếu thông tin quốc tế). - Kiểm toán hoạt động: Đánh giá tính hiệu lực của hệ thống kiểm soát rủi ro ngành thuế, từ đó kiến nghị bịt các lỗ hổng về chính sách và quản lý để chống thất thu thuế. - Phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro: Theo Chuẩn mực Kiểm toán nhà nước 1315, kiểm toán viên phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Đối với GMT, mô hình rủi ro thay đổi căn bản. Chuyển từ rủi ro “giấu doanh thu” (truyền thống) sang rủi ro “tối ưu hóa ETR” thông qua các thủ thuật kế toán quốc tế. Tập trung vào các khoản mục đặc thù như: Khoản giảm trừ dựa trên thực thể hoạt động và các giao dịch nội bộ tập đoàn xuyên biên giới. Như vậy, Kiểm toán nhà nước đóng vai trò là cơ quan giám sát vĩ mô, sử dụng kết quả đối chiếu chọn mẫu tại các MNEs trọng yếu để đánh giá “sức khỏe” và hiệu quả của cả hệ thống quản lý thuế. Từ đó khẳng định Kiểm toán nhà nước kiểm toán “công tác quản lý” chứ không chỉ kiểm toán “con số”, phù hợp với xu hướng kiểm toán hoạt động hiện đại. 3. Phân tích thực trạng và các xu hướng rủi ro trọng yếu 3.1. Phân tích dữ liệu về quy mô và mức độ tập trung rủi ro Theo số liệu rà soát của Tổng cục Thuế báo cáo Chính phủ khi trình Quốc hội ban hành Nghị quyết 107/2023/QH15, quy mô tác động của GMT tại Việt Nam được lượng hóa cụ thể: - Về đối tượng: Có khoảng 122 Tập đoàn nước ngoài đầu tư vào Việt Nam chịu ảnh hưởng của Quy tắc Thuế bổ sung tối thiểu nội địa đạt chuẩn (QDMTT). Đây là các MNEs có quy mô doanh thu hợp nhất toàn cầu trên 750 triệu EUR. - Về quy mô tài chính: Tổng số thuế thu nhập doanh nghiệp bổ sung dự kiến thu được khoảng 14.600 tỷ đồng/năm. Từ góc độ kiểm toán, con số 14.600 tỷ đồng là một biến số có tính trọng yếu cao (Materiality) trong tổng thể thu ngân sách. Tuy nhiên, dữ liệu này cho thấy đặc điểm rủi ro có tính tập trung: Số thu lớn nhưng chỉ phát sinh từ một nhóm nhỏ đối tượng (122 MNEs). Điều này đặt ra yêu cầu Kiểm toán nhà nước phải chuyển dịch từ phương pháp kiểm toán dàn trải sang kiểm toán trọng điểm, tập trung nguồn lực chất lượng cao nhất vào danh sách 122 doanh nghiệp này thay vì kiểm toán diện rộng.   3.2. Thực trạng khó khăn trong áp dụng phương pháp tiếp cận rủi ro Thực tiễn hoạt động của các Đoàn kiểm toán nhà nước hiện nay đang bộc lộ những hạn chế khi đối mặt với sắc thuế mới này: - Thứ nhất, nhầm lẫn về đối tượng và phương pháp: Mặc dù, Tổng Kiểm toán nhà nước đã ban hành hướng dẫn về phương pháp tiếp cận rủi ro, nhưng thực tế các kiểm toán viên thường áp dụng tư duy kiểm toán báo cáo tài chính sang kiểm toán thu ngân sách. Cụ thể, khi kiểm toán báo cáo quyết toán thu ngân sách nhà nước, kiểm toán viên cần đối chiếu số thực nộp vào Kho bạc Nhà nước. Tuy nhiên, nhiều đoàn kiểm toán lại tập trung kiểm tra hồ sơ kê khai thuế tại cơ quan Thuế để xác định lại số phải nộp. Đối với GMT, sai sót trong số phải nộp là rủi ro tiềm tàng rất lớn, nhưng nếu kiểm toán viên chỉ chăm chăm vào chứng từ nộp tiền mà không đánh giá lại bản tính ETR thì sẽ bỏ lọt sai sót trọng yếu. - Thứ hai, hạn chế về kỹ năng đánh giá rủi ro chuyên sâu: Việc xác định trọng yếu và rủi ro kiểm toán đối với GMT đòi hỏi kiểm toán viên phải có kiến thức sâu về chuyển giá và kế toán quốc tế. Thực tế tại các Kiểm toán nhà nước chuyên ngành và khu vực, số lượng kiểm toán viên có khả năng phân tích độc lập các rủi ro tiềm tàng từ cấu trúc thuế của MNEs chưa nhiều. Việc xác định rủi ro vẫn chủ yếu dựa trên kinh nghiệm cá nhân đối với các sắc thuế nội địa, thiếu các mô hình phân tích định lượng để phát hiện các biến động bất thường của ETR. - Thứ ba, rào cản về kết nối dữ liệu để phân tích rủi ro hệ thống: Đây là điểm nghẽn lớn nhất. Việc phân tích rủi ro đòi hỏi dữ liệu lịch sử và dữ liệu so sánh, tuy nhiên Kiểm toán nhà nước gặp khó khăn trong việc kết nối dữ liệu thời gian thực với hệ thống của cơ quan Thuế để chạy các mô hình phân tích rủi ro hệ thống. Điều này cản trở việc xác định chính xác các MNEs có ETR thấp bất thường để đưa vào kế hoạch kiểm toán chi tiết. 3.3. Phân tích xu hướng rào cản qua dữ liệu thứ cấp Việc tổng hợp các nghiên cứu tiền nhiệm và đối chiếu với yêu cầu của Nghị quyết 107 cho thấy hai xu hướng “lệch pha” (Gap) ngày càng lớn giữa yêu cầu quản lý và năng lực thực tế. Xu hướng 1: Sự tụt hậu về công nghệ xử lý dữ liệu và kết nối xuyên biên giới (The Data Gap). Trong nền kinh tế số, dữ liệu là nguyên liệu đầu vào quan trọng nhất của hoạt động kiểm toán. Tuy nhiên, nghiên cứu chỉ ra một mẫu số chung đáng lo ngại: - Tình trạng "Đảo dữ liệu" (Data Silos): Hiện tại, dữ liệu tài chính của doanh nghiệp nằm tại hệ thống kế toán nội bộ (ERP); dữ liệu kê khai thuế nằm tại hệ thống TMS của Tổng cục Thuế; trong khi dữ liệu quan trọng nhất để tính GMT là Tờ khai thông tin GloBE (GIR) lại nằm ở công ty mẹ tại nước ngoài. Kiểm toán nhà nước hiện chưa có cơ chế kết nối thời gian thực (Real-time) với cơ quan Thuế để tiếp cận dòng dữ liệu này. - Thiếu hụt công cụ kiểm toán số: Việc tính toán Thuế suất thực tế (ETR) đòi hỏi phải xử lý hàng nghìn bút toán điều chỉnh từ báo cáo tài chính hợp nhất. Hiện nay, Kiểm toán viên nhà nước vẫn chủ yếu sử dụng các công cụ bán tự động (như Excel) để phân tích. - Hệ quả rủi ro: Nếu không có công cụ tự động hóa và quyền truy cập dữ liệu liên thông, kiểm toán viên không thể tái lập (re-calculate) quy trình tính toán ETR của doanh nghiệp. Điều này dẫn đến nguy cơ bỏ sót các sai lệch trong việc xác định “Thuế được bao gồm” và “Lợi nhuận GloBE”, đặc biệt là các hành vi chuyển giá tinh vi thông qua các giao dịch vô hình xuyên biên giới. Đây chính là thách thức mà Nghị quyết 169-NQ/ĐU của Ban Cán sự Đảng Kiểm toán nhà nước đã nhận diện và yêu cầu khắc phục. Xu hướng 2: Khoảng trống về năng lực chuẩn mực quốc tế (The Skills Gap). Nếu dữ liệu là nguyên liệu, thì năng lực kiểm toán viên là công cụ chế biến. Dữ liệu từ thực tiễn hoạt động kiểm toán và phân tích của Vũ Sỹ Cường & Lưu Huyền Trang (2023) cho thấy một khoảng trống lớn về kỹ năng chuyên sâu: - Xung đột chuẩn mực kế toán (VAS vs. IFRS): Đây là rào cản kỹ thuật lớn nhất. Kiểm toán viên nhà nước hiện nay rất thành thạo trong việc phát hiện sai phạm dựa trên Luật Ngân sách nhà nước và Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (VAS). Tuy nhiên, GMT yêu cầu xác định lợi nhuận dựa trên chuẩn mực kế toán của công ty mẹ (thường là IFRS hoặc US GAAP). Ví dụ: Các quy định về ghi nhận doanh thu, chi phí khấu hao, hay đánh giá lại tài sản giữa VAS và IFRS có sự khác biệt lớn. Nếu kiểm toán viên dùng tư duy VAS để kiểm tra bản tính ETR lập theo IFRS, kết luận kiểm toán sẽ không chính xác. - Sự thiếu hụt chuyên gia định lượng thuế quốc tế: Việc kiểm toán các khoản Giảm trừ dựa trên thực thể hoạt động (Substance-based Income Exclusion) đòi hỏi kiểm toán viên phải có kỹ năng định giá tài sản và phân bổ chi phí nhân sự theo tiêu chuẩn quốc tế. Hiện tại, số lượng Kiểm toán viên nhà nước sở hữu các chứng chỉ nghề nghiệp quốc tế (như ACCA, CPA Úc, CFA) hoặc được đào tạo chuyên sâu về Quy tắc GloBE còn rất mỏng so với quy mô 122 tập đoàn đa quốc gia cần kiểm soát. - Hệ quả rủi ro: Khoảng trống năng lực này tạo ra nguy cơ kiểm toán viên chỉ kiểm tra được tính tuân thủ về mặt hình thức (hồ sơ, thủ tục) mà bỏ qua tính chính xác về mặt nội dung (bản chất dòng tiền và lợi nhuận), dẫn đến rủi ro không phát hiện được sai sót trọng yếu. 4. Kinh nghiệm quốc tế của các cơ quan kiểm toán tối cao (SAI)   Dữ liệu từ Bảng 2 cho thấy áp lực hội nhập là không thể đảo ngược, khi các đối tác đầu tư lớn nhất của Việt Nam như Hàn Quốc, Nhật Bản và EU đều đã kích hoạt cơ chế IIR. Thực tế này khẳng định việc Quốc hội ban hành Nghị quyết 107/2023/ QH15 là bước đi cấp thiết và đúng thời điểm để bảo vệ chủ quyền thuế quốc gia “đi trước một bước”. Nếu Việt Nam chậm trễ thực thi hoặc không kiểm soát tốt nguồn thu này, quyền đánh thuế sẽ mặc nhiên chuyển về các quốc gia nơi công ty mẹ đóng trụ sở, gây thiệt hại kép cho lợi ích quốc gia. Để giải quyết các thách thức trên, việc tham khảo kinh nghiệm của các Cơ quan Kiểm toán Tối cao (SAI) trên thế giới, đặc biệt là các quốc gia có dòng vốn FDI lớn, là vô cùng cần thiết. - Kinh nghiệm của SAI Hàn Quốc (BAI - Board of Audit and Inspection): Hàn Quốc là một trong những quốc gia tiên phong luật hóa GMT. SAI Hàn Quốc đã tiếp cận theo hướng kiểm toán tính sẵn sàng của hệ thống (System Readiness Audit). Thay vì đợi đến khi doanh nghiệp nộp thuế rồi mới kiểm tra, BAI tập trung đánh giá năng lực của Cơ quan Thuế quốc gia (NTS) ngay từ giai đoạn chuẩn bị. Họ kiểm toán hệ thống công nghệ thông tin của NTS xem có khả năng tiếp nhận và xử lý dữ liệu Tờ khai GloBE theo định dạng chuẩn XML hay không. BAI sử dụng các thuật toán phân tích dữ liệu lớn (Big Data) để quét rủi ro tự động, so sánh ETR kê khai với dữ liệu lịch sử và dữ liệu ngành để phát hiện bất thường. - Kinh nghiệm của SAI Vương quốc Anh (NAO - National Audit Office): Vương quốc Anh (UK) có cách tiếp cận chú trọng vào vai trò tham vấn và giám sát sớm. NAO tham gia đánh giá độc lập đối với các hướng dẫn áp dụng GMT của Cơ quan Thuế (HMRC) ngay từ dự thảo, đảm bảo các quy định này không chỉ tuân thủ OECD mà còn phải “có thể kiểm toán được” (auditable). Về dữ liệu, NAO nhấn mạnh việc sử dụng Báo cáo lợi nhuận liên quốc gia (CbCR) làm cơ sở dữ liệu tham chiếu chéo (cross-reference) để xác minh tính hợp lý của Tờ khai GloBE. Điều này giúp phát hiện các sai lệch giữa lợi nhuận báo cáo tại Anh và lợi nhuận hợp nhất toàn cầu. - Kinh nghiệm của SAI Úc (ANAO - Australian National Audit Office): Cơ quan Kiểm toán Quốc gia Úc (ANAO) tiếp cận kiểm toán chống trốn thuế quốc tế thông qua hình thức “Kiểm toán hoạt động” (Performance Audit) đối với hiệu quả quản lý của Cơ quan Thuế Úc (ATO). Điểm nổi bật là ANAO không đi sâu kiểm tra lại từng hồ sơ thuế cụ thể mà tập trung đánh giá tính hiệu quả của “Lực lượng đặc nhiệm chống tránh thuế” (Tax Avoidance Taskforce) thuộc ATO. Cụ thể, ANAO đánh giá xem ATO có sử dụng hiệu quả các nguồn dữ liệu từ bên thứ ba và dữ liệu Báo cáo lợi nhuận liên quốc gia (CbCR) để nhận diện rủi ro hay không. Bài học là việc ATO phải xây dựng được “Khung quản trị rủi ro định lượng”, cho phép tự động phân loại mức độ rủi ro của các tập đoàn đa quốc gia dựa trên lịch sử tuân thủ và cấu trúc thuế. Đây là gợi ý quan trọng để Kiểm toán nhà nước Việt Nam kiến nghị Cục Thuế xây dựng bộ tiêu chí rủi ro đặc thù cho GMT. - Kinh nghiệm của SAI Nhật Bản (Board of Audit of Japan): Với đặc thù là quốc gia có nhiều tập đoàn đầu tư ra nước ngoài (như Toyota, Honda...), SAI Nhật Bản tập trung kiểm toán việc thực thi các hiệp định trao đổi thông tin thuế quốc tế. Điểm nổi bật của SAI Nhật Bản là chú trọng kiểm tra năng lực của Cơ quan Thuế Quốc gia (NTA) trong việc khai thác “Dữ liệu trao đổi thông tin tự động” (AEOI). Họ kiểm toán xem NTA có thực sự sử dụng các dữ liệu nhận được từ nước ngoài để đối chiếu với tờ khai thuế trong nước hay không, hay chỉ lưu trữ thụ động. Bài học đối với cơ chế IIR (nơi Việt Nam thu thuế bổ sung từ các tập đoàn đầu tư ra nước ngoài), Kiểm toán nhà nước cần học hỏi Nhật Bản ở khâu kiểm soát luồng dữ liệu hai chiều: đảm bảo dữ liệu gửi đi (cho nước sở tại) và dữ liệu nhận về (từ nước đầu tư) phải được đối khớp hoàn toàn trên hệ thống công nghệ thông tin trước khi tính thuế. Từ thực tiễn của các SAI, Kiểm toán nhà nước Việt Nam cần rút ra các bài học: Chuyển từ kiểm toán hậu kiểm (ex-post) sang giám sát, đồng hành ngay từ giai đoạn triển khai. Ưu tiên kiểm toán hệ thống công nghệ thông tin và quy trình quản lý của cơ quan thuế trước khi kiểm toán chi tiết hồ sơ doanh nghiệp. Coi trọng việc chuẩn hóa và kết nối dữ liệu quốc tế (CbCR, GIR) làm nền tảng cho đánh giá rủi ro. Những bài học kinh nghiệm về “kiểm toán tính sẵn sàng của hệ thống” (Hàn Quốc), “tham vấn sớm” (Anh), “Đánh giá hiệu quả mô hình quản lý rủi ro” (Úc) và “Kiểm soát trao đổi thông tin quốc tế” (Nhật Bản) sẽ là cơ sở thực tiễn để đề xuất các giải pháp đối với Kiểm toán nhà nước Việt Nam. 5. Giải pháp và kiến nghị định hướng chiến lược 5.1. Giải pháp về hoàn thiện phương pháp và cơ sở pháp lý (Bám sát Chuẩn mực Kiểm toán nhà nước 1315) Ban hành Hướng dẫn kiểm toán đặc thù cho GMT: Vụ Chế độ và Kiểm soát chất lượng kiểm toán cần nghiên cứu, ban hành Hướng dẫn áp dụng Chuẩn mực Kiểm toán nhà nước 1315 dành riêng cho lĩnh vực thuế quốc tế. Hướng dẫn cần quy định rõ: - Ngưỡng trọng yếu (Materiality): Thiết lập mức trọng yếu thấp hơn đối với các sai sót trong tính toán ETR do tính chất nhạy cảm của nguồn thu. - Thủ tục kiểm toán: Quy định các bước kiểm tra đối với các khoản điều chỉnh từ VAS sang GloBE và thủ tục xác minh các khoản giảm trừ trách nhiệm. - Làm rõ quy trình kiểm toán tại đơn vị quản lý thu: Chuẩn hóa quy trình kiểm toán đối với cơ quan thuế trong việc quản lý GMT, tách bạch rõ trách nhiệm của cơ quan thuế (quản lý, thanh tra) và trách nhiệm của Kiểm toán nhà nước (đánh giá, xác nhận), tránh chồng chéo nhưng không bỏ sót. 5.2. Giải pháp về nâng cao chất lượng nguồn nhân lực (bám sát trọng tâm Nghị quyết 170- NQ/ĐU) Xu hướng “khoảng trống năng lực” (Skills Gap) đòi hỏi Kiểm toán nhà nước phải có chiến lược đào tạo và bố trí nhân sự vượt trội so với giai đoạn trước. - Thứ nhất, thành lập Đoàn kiểm toán (Tổ kiểm toán) chuyên đề GMT: Thay vì phân tán lực lượng, Kiểm toán nhà nước cần thành lập các Tổ kiểm toán chuyên trách tại các đơn vị có nhiều đối tượng GMT (như Kiểm toán nhà nước khu vực XII, khu vực IV, khu vực VII và chuyên ngành II). Thành viên của Tổ là những kiểm toán viên ưu tú, được trang bị kiến thức sâu về IFRS và ngoại ngữ. Mô hình này giúp tập trung trí tuệ tập thể để xử lý các tình huống phức tạp của 122 Tập đoàn đa quốc gia, tránh dàn trải nguồn lực. - Thứ hai, chuẩn hóa chương trình đào tạo “Chuyển đổi hệ chuẩn mực”: Cần xây dựng module đào tạo bắt buộc chuyển từ tư duy kiểm toán tuân thủ VAS sang tư duy phân tích theo IFRS/US GAAP. Nội dung đào tạo cần tập trung vào kỹ thuật: + Chuyển đổi báo cáo tài chính (Reconciliation) từ VAS sang GloBE. + Xác định và kiểm tra các khoản giảm trừ dựa trên thực thể hoạt động (Substance-based Income Exclusion) - khu vực rủi ro cao nhất của việc “xào nấu” dữ liệu. + Khuyến khích và hỗ trợ kiểm toán viên thi lấy các chứng chỉ nghề nghiệp quốc tế (ACCA, CPA Úc, CFA) để tiệm cận trình độ với nhân sự của các Big 4 và các MNEs. 5.3. Giải pháp về chuyển đổi số và kết nối dữ liệu (Bám sát trọng tâm của Nghị quyết 169-NQ/ ĐU) Để khắc phục xu hướng “tụt hậu công nghệ”, Kiểm toán nhà nước phải coi công nghệ là công cụ sinh tồn trong kiểm toán GMT. - Thứ nhất, xây dựng “Cơ chế chia sẻ dữ liệu định danh” với cơ quan Thuế: Kiểm toán nhà nước cần kiến nghị Quốc hội và Chính phủ pháp điển hóa cơ chế chia sẻ dữ liệu điện tử. Cụ thể, hệ thống công nghệ thông tin của Kiểm toán nhà nước cần được kết nối (theo phân cấp) với cơ sở dữ liệu của Cục Thuế để khai thác trực tiếp Tờ khai thông tin GloBE (GIR) và Tờ khai quyết toán thuế thu nhập doanh nghiệp. Việc này giúp kiểm toán viên có dữ liệu Real-time (thời gian thực) để phân tích rủi ro từ xa trước khi xuống đơn vị, giảm thời gian kiểm toán trực tiếp. - Thứ hai, phát triển Công cụ hỗ trợ kiểm toán (Digital Audit Tool): Cần đầu tư phát triển hoặc mua bản quyền phần mềm chuyên dụng hỗ trợ tính toán ETR. Công cụ này hoạt động như một “máy quét” rủi ro: tự động đối chiếu số liệu giữa báo cáo tài chính hợp nhất và Tờ khai thuế, tự động tính lại ETR và cảnh báo các biến động bất thường (Flagging risks). Đây là bước đi cụ thể hóa mục tiêu chuyển từ kiểm toán truyền thống sang kiểm toán trên môi trường số theo Nghị quyết 169-NQ/ĐU. 5.4. Giải pháp về tăng cường hợp tác quốc tế Do tính chất xuyên biên giới của dữ liệu GMT, Kiểm toán nhà nước cần: Thiết lập cơ chế phối hợp, trao đổi thông tin với các Cơ quan Kiểm toán Tối cao (SAI) nước ngoài (nơi có trụ sở chính của các MNEs). Mục tiêu là để xác minh tính chính xác, trung thực của Tờ khai thông tin GloBE (GIR) mà công ty mẹ đã nộp tại nước sở tại. Việc hợp tác này giúp Kiểm toán nhà nước Việt Nam có được dữ liệu gốc để đối chiếu với số liệu mà công ty con tại Việt Nam kê khai, giải quyết bài toán thiếu hụt thông tin đầu vào. Kết luận Việc Việt Nam nội luật hóa Thuế tối thiểu toàn cầu thông qua Nghị quyết 107/2023/QH15 là bước đi tất yếu để bảo vệ quyền đánh thuế quốc gia. Với quy mô nguồn thu bổ sung lên tới 14.600 tỷ đồng/ năm, đây là “mảnh đất” quan trọng nhưng đầy thách thức đối với Kiểm toán nhà nước. Kết quả phân tích cho thấy, để hoàn thành sứ mệnh này, Kiểm toán nhà nước không thể duy trì tư duy kiểm toán truyền thống. Hai rào cản lớn nhất cần vượt qua là sự thiếu hụt dữ liệu kết nối xuyên biên giới và khoảng trống năng lực chuẩn mực quốc tế. Việc xác định rõ phạm vi kiểm toán (tập trung vào cơ quan quản lý thu), học hỏi kinh nghiệm từ các SAI tiên tiến và thực hiện quyết liệt các giải pháp về nhân lực, công nghệ sẽ giúp Kiểm toán nhà nước không chỉ chống thất thu ngân sách mà còn nâng cao vị thế “Chuyên nghiệp - Chất lượng - Hội nhập” trong kỷ nguyên số. Tài liệu tham khảo 1. Quốc hội (2023), Nghị quyết số 107/2023/QH15 về việc áp dụng thuế thu nhập doanh nghiệp bổ sung theo quy định chống xói mòn cơ sở thuế toàn cầu; 2. Ủy ban Thường vụ Quốc hội (2020), Nghị quyết số 999/2020/UBTVQH14 ban hành Chiến lược phát triển Kiểm toán nhà nước đến năm 2030; 3. Ban Cán sự Đảng Kiểm toán nhà nước (2025), Nghị quyết số 168-NQ/ĐU, 169-NQ/ĐU, 170-NQ/ ĐU về các chuyên đề toàn khóa; 4. Kiểm toán nhà nước (2023), Quyết định số 1536/QĐ-KTNN, “Quy định việc kiểm tra, đối chiếu với các cơ quan, tổ chức, cá nhân liên quan đến hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước”; 5. Bộ Tài chính (2023), Tờ trình số 530/TTr-CP của Chính phủ về dự thảo Nghị quyết của Quốc hội về việc áp dụng thuế thu nhập doanh nghiệp bổ sung; 6. Phạm Thị Thu Hà (2024), “Đẩy mạnh ứng dụng công nghệ thông tin nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động của Kiểm toán nhà nước”, Tạp chí Nghiên cứu Khoa học kiểm toán, Số 198, 35 - 40; 7. Vũ Sỹ Cường, Lưu Huyền Trang (2023), “Ảnh hưởng của thuế tối thiểu toàn cầu tới Việt Nam qua phân tích thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp hiệu dụng”, Tạp chí Tài chính; 8. OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS (2023), Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy - GloBE Information Return. Tác giả: ThS Nguyễn Bá Hùng - Kiểm toán nhà nước khu vực XII (Theo Tạp chí Nghiên cứu Khoa học kiểm toán, số tháng 1/2026)

Trí tuệ nhân tạo (AI) đang dần trở thành công nghệ đóng vai trò quan trọng trong việc tái định hình phương thức dạy và học tại các cơ sở giáo dục đại học. Bài viết này hướng đến việc phân tích thực trạng sử dụng AI và đánh giá mức độ ảnh hưởng của công nghệ này đối với nhóm kỹ năng 4C (Critical Thinking - tư duy phản biện, Creativity - tư duy sáng tạo, Communication - kỹ năng giao tiếp, Collaboration - khả năng hợp tác) của sinh viên Việt Nam thông qua việc tổng hợp các bằng chứng thực nghiệm. Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng, dù AI hỗ trợ tối ưu hóa hiệu suất đầu ra, song việc lạm dụng quá mức tiềm ẩn rủi ro làm suy giảm các kỹ năng 4C của sinh viên. Trên cơ sở đó, bài viết đề xuất hệ thống giải pháp đồng bộ từ việc kiện toàn hành lang pháp lý, xác lập tiêu chuẩn kỹ thuật đến cải tiến hạ tầng công nghệ và đổi mới phương pháp sư phạm số. Những phát hiện này đóng góp cơ sở khoa học quan trọng cho việc xây dựng chiến lược ứng dụng AI hiệu quả, đáp ứng các chuẩn mực giáo dục trong kỷ nguyên số. Từ khóa: Việc sử dụng AI, nhóm kỹ năng 4C, sinh viên. Artificial intelligence integration in education: Reality and impacts on the 4C skills of Vietnamese students Artificial Intelligence (AI) is progressively becoming a pivotal technology in reshaping pedagogical methods and learning processes within higher education institutions. This article aims to analyze the current state of AI utilization and evaluate its impact on the 4C skills set (Critical Thinking, Creativity, Communication and Collaboration) among Vietnamese students through a synthesis of empirical evidence. Research findings indicate that while AI facilitates the optimization of performance outputs, excessive reliance poses potential risks to the deterioration of students' 4C competencies. Consequently, the paper proposes a synchronized system of solutions, ranging from perfecting legal frameworks and establishing technical standards to upgrading technological infrastructure and innovating digital pedagogy. These findings provide an essential scientific foundation for formulating effective AI integration strategies that meet educational standards in the digital era. Keywords: AI utilization, 4C skill set, students. JEL classification: I23, J24, D83 https://doi.org/10.65771/ati-jas.03202608 Giới thiệu Trong bối cảnh Cách mạng công nghiệp lần thứ tư, AI đang trở thành công nghệ quan trọng, tác động mạnh mẽ đến giáo dục đại học. Theo OECD (2023), AI cần được nhìn nhận như một tác nhân định hình sự phát triển năng lực người học trong thế kỷ 21. Tại Việt Nam, định hướng này được thể chế hóa qua Quyết định 131/QĐ-TTg của Thủ tướng Chính phủ và Thông tư 02/2025/TT-BGDĐT của Bộ Giáo dục và Đào tạo, nhấn mạnh tích hợp AI vào công tác giảng dạy, học tập và phát triển năng lực số cho người học. Hiện nay, AI không chỉ là công cụ hỗ trợ mà còn cho phép cá nhân hóa học tập, cung cấp phản hồi tức thời và tối ưu hóa đánh giá người học. Tuy nhiên, bên cạnh lợi ích về nâng cao hiệu quả học tập và thúc đẩy tư duy bậc cao, AI cũng tiềm ẩn nguy cơ khiến người dùng phụ thuộc vào công nghệ. Các công cụ như ChatGPT cho thấy tác động hai chiều: vừa hỗ trợ phân tích và lập luận, vừa có thể làm suy giảm tư duy phản biện độc lập và mức độ tham gia học tập nếu sử dụng thiếu định hướng (Melisa và cộng sự, 2025). Điều này đặc biệt đáng chú ý trong giáo dục đại học, nơi nhóm kỹ năng 4C được xem là năng lực cốt lõi của người học. Mặc dù nhiều nghiên cứu đã đề cập đến tác động của việc sử dụng AI đối với từng kỹ năng riêng lẻ, vẫn chưa có nghiên cứu nào tại Việt Nam xem xét một cách tổng thể ảnh hưởng của việc sử dụng AI đến toàn bộ nhóm kỹ năng 4C. Trên cơ sở đó, nghiên cứu này tập trung vào việc: (1) phân tích thực trạng sử dụng AI của sinh viên Việt Nam và ảnh hưởng của nó đến nhóm kỹ năng 4C và (2) đề xuất các giải pháp nhằm khai thác hiệu quả AI trong giáo dục đại học. 1. Khái quát về việc sử dụng trí tuệ nhân tạo và nhóm kỹ năng 4C 1.1. Việc sử dụng trí tuệ nhân tạo Theo Gerlich (2025), việc sử dụng AI được xem xét thông qua hai khía cạnh chính gồm tần suất sử dụng và mức độ phụ thuộc vào AI trong quá trình ra quyết định, qua đó phản ánh mức độ mà công nghệ này được tích hợp vào các hoạt động thường xuyên của người dùng. Trong khi đó, Abbas và cộng sự (2024) tiếp cận khái niệm này trong bối cảnh giáo dục, khi định nghĩa việc sử dụng AI là mức độ mà sinh viên khai thác các công cụ AI cho những mục đích học tập cụ thể như làm bài tập, thực hiện dự án hoặc ôn tập cho kỳ thi. Cách tiếp cận này giúp làm rõ vai trò thực tiễn của AI trong hoạt động học thuật của sinh viên. Nhìn chung, hai quan điểm này bổ sung cho nhau khi vừa phản ánh khía cạnh hành vi sử dụng, vừa làm rõ bối cảnh ứng dụng AI trong giáo dục đại học. 1.2. Nhóm kỹ năng 4C Trong thời đại hiện nay, nhóm các kỹ năng thế kỷ 21 được xem là những năng lực thiết yếu. Một trong những khung năng lực nổi bật được đề xuất trên thế giới nhằm mô tả các kỹ năng này là “Khung năng lực học tập thế kỷ 21” của Tổ chức P21. Trong số các kỹ năng của thế kỷ 21, nhóm kỹ năng cốt lõi 4C gồm tư duy phản biện, tư duy sáng tạo, khả năng hợp tác và kỹ năng giao tiếp trở thành những cái tên nổi bật, then chốt và có giá trị cao nhất (Ananiadoui & Claro, 2009). 4C được xem là các kỹ năng mềm bậc cao, mang tính xuyên ngành giúp cá nhân thích ứng, học hỏi liên tục và duy trì năng lực cạnh tranh trong thế giới nghề nghiệp thay đổi nhanh. Về tư duy phản biện: Tư duy phản biện là khả năng phân tích, đánh giá và tổng hợp thông tin để đưa ra các quyết định có cơ sở, là một kỹ năng nhận thức nền tảng thiết yếu cho sự thành công trong học thuật, năng lực chuyên môn và trách nhiệm công dân (Halpern, 2010). Một số nghiên cứu gần đây đề xuất xem tư duy phản biện là khả năng đánh giá chất lượng tri thức luận của thông tin sẵn có và từ đó điều chỉnh mức độ tự tin của một người để hành động dựa trên thông tin đó (Pasquinelli và cộng sự, 2021). Về tư duy sáng tạo: Dưới góc độ tâm lý học, sáng tạo thường được định nghĩa như là khả năng sản sinh ra những sản phẩm độc đáo và mới lạ mà phù hợp với bối cảnh cũng như đáp ứng được yêu cầu hay nhiệm vụ (Runco & Jaeger, 2012). Sáng tạo cũng được định nghĩa là khả năng của cá nhân trong việc tạo ra các ý tưởng hoặc sản phẩm mang tính mới mẻ và giá trị thực tiễn; đây đã trở thành một năng lực thiết yếu trong kỷ nguyên số (Lin và cộng sự, 2013). Về kỹ năng giao tiếp: Ở định nghĩa cơ bản nhất, giao tiếp là quá trình trao đổi thông tin nhằm làm thay đổi bối cảnh tri thức của người nhận. Trong các tình huống mang tính hợp tác, giao tiếp hướng đến việc truyền đạt thông tin một cách trôi chảy và hiệu quả để hỗ trợ đạt được mục tiêu hoặc kết quả mong muốn (Schultz, 2010). Khi có kỹ năng giao tiếp tốt, học sinh sẽ có năng lực giao tiếp và truyền đạt ý tưởng một cách rõ ràng và hiệu quả (Bialik & Fadel, 2015). Về khả năng hợp tác: Theo góc độ tương tác và mục tiêu chung, hợp tác được hiểu là sự tham gia lẫn nhau trong một nỗ lực phối hợp nhằm đạt được mục tiêu chung, bao gồm việc chia sẻ mục tiêu, nguồn lực và các đại diện liên quan đến hoạt động chung của những người tham gia (Détienne và cộng sự, 2012). Còn theo góc độ nguồn lực và năng lực, hợp tác liên quan đến việc chia sẻ kiến thức và nỗ lực chung giữa các cá nhân để hoàn thành các nhiệm vụ học tập cụ thể. Nó đòi hỏi các cá nhân phải làm việc tập thể, tận dụng tài năng, chuyên môn và trí tuệ kết hợp của họ để đạt được các mục tiêu đã chia sẻ (Lin và cộng sự, 2020). 2. Thực trạng ứng dụng trí tuệ nhân tạo trong giáo dục tại Việt Nam Việc ứng dụng AI trong giáo dục tại Việt Nam đang phát triển nhanh chóng và trở thành xu hướng rõ nét. Theo Giáo sư, Tiến sĩ Lê Anh Vinh, khảo sát năm 2024 trên 11.000 học sinh cho thấy 87% đã sử dụng AI trong học tập; khảo sát đầu năm 2025 với gần 35.000 giáo viên cũng ghi nhận 76% đã tích hợp AI vào giảng dạy, trong đó khoảng 70% có thái độ tích cực. Một nghiên cứu được trình bày tại Đại học Quốc gia Hà Nội cho thấy, khảo sát khoảng 500 sinh viên cho kết quả 98,9% người tham gia đã sử dụng AI cho học tập hoặc giải trí. Tuy nhiên, quá trình triển khai vẫn đối mặt với các thách thức như hạn chế về năng lực sử dụng, thiếu hạ tầng công nghệ và lo ngại về độ chính xác, quyền riêng tư, bảo mật dữ liệu. Điều này cho thấy cần xây dựng khung năng lực AI bài bản để bảo đảm sử dụng hiệu quả và có trách nhiệm. Việt Nam hiện đang triển khai thí điểm tích hợp giáo dục AI vào chương trình từ lớp 1 đến lớp 12 dưới sự chỉ đạo của Bộ Giáo dục và Đào tạo. Chương trình được thực hiện từ tháng 12/2025 đến tháng 5/2026 nhằm đánh giá và hoàn thiện trước khi nhân rộng trên phạm vi toàn quốc. Theo Quyết định 3439/QĐ-BGDĐT của Bộ Giáo dục và Đào tạo, khung giáo dục AI tập trung vào tư duy lấy con người làm trung tâm, đạo đức AI, kiến thức và ứng dụng kỹ thuật phù hợp với từng độ tuổi, nhằm phát triển năng lực AI và kỹ năng số cho học sinh. Tuy nhiên, việc triển khai còn gặp thách thức như thiếu nhân lực được đào tạo chuyên sâu và chưa hoàn thiện khung pháp lý, đặc biệt về quản lý dữ liệu và quyền riêng tư. Về hạ tầng công nghệ, Việt Nam đã đạt khoảng 90% trường học được kết nối Internet, hướng tới mục tiêu 100% theo chiến lược chuyển đổi số quốc gia. Tuy nhiên, chênh lệch hạ tầng giữa đô thị và vùng sâu, vùng xa vẫn còn rõ rệt; nhiều trường thiếu thiết bị học tập số và khả năng tiếp cận tài liệu số chất lượng. Tỷ lệ trung bình khoảng một máy tính cho ba học sinh, song phân bổ không đồng đều, đặc biệt hạn chế ở bậc tiểu học và khu vực khó khăn. Điều này khiến việc triển khai AI trong quản lý và giảng dạy gặp trở ngại, làm gia tăng nguy cơ khoảng cách số trong giáo dục. 3. Tác động của việc sử dụng trí tuệ nhân tạo đến nhóm kỹ năng 4C của sinh viên Việt Nam Đối với tư duy phản biện, nghiên cứu của Thuy và cộng sự (2024) cho thấy ChatGPT được sử dụng phổ biến và mang lại nhiều lợi ích về hỗ trợ tiếp cận, tóm tắt và xử lý thông tin học thuật. Phần lớn sinh viên đánh giá cao khả năng tra cứu nhanh, hệ thống hóa nội dung và hỗ trợ viết bài, qua đó góp phần nâng cao hiệu quả học tập. Tuy nhiên, mở rộng phân tích theo chiều sâu, Dat và cộng sự (2025) lại nhấn mạnh mặt trái đáng lưu ý: dù hơn 70% người học thừa nhận tính hữu ích của AI, khoảng 60% vẫn lo ngại nguy cơ phụ thuộc quá mức, có thể dẫn đến suy giảm tư duy phản biện và sáng tạo. Đặc biệt, việc dựa vào nội dung do AI tạo ra khiến quá trình đánh giá, phản biện và kiến tạo lập luận cá nhân bị rút ngắn, làm mờ ranh giới giữa hỗ trợ học tập và thay thế năng lực tư duy độc lập. Đối với kỹ năng sáng tạo, Thuy và Thao (2025) tiếp cận từ góc nhìn giảng viên và ghi nhận những tác động tích cực của AI trong giảng dạy tiếng Anh. Nhiều giảng viên trẻ cho rằng AI giúp gia tăng tương tác, hỗ trợ phát triển ý tưởng và mở rộng khả năng biểu đạt của sinh viên; đồng thời vai trò của giảng viên cũng chuyển dịch theo hướng điều phối và hướng dẫn sáng tạo. Tuy vậy, nghiên cứu của Giang và cộng sự (2024) chỉ ra rằng mức độ giải thích của AI đối với khả năng sáng tạo còn hạn chế (34,6%), và sự phụ thuộc vào công cụ có thể làm giảm động lực nội tại - yếu tố quan trọng của tư duy sáng tạo bền vững. Khi sản phẩm học tập ngày càng dựa vào gợi ý thuật toán, nguy cơ đồng dạng hóa ý tưởng và suy giảm dấu ấn cá nhân trở nên rõ rệt hơn, đặc biệt trong bối cảnh sinh viên ưu tiên tối ưu hóa kết quả thay vì thử nghiệm sáng tạo. Ở khía cạnh kỹ năng giao tiếp, nghiên cứu thực nghiệm của Nguyễn Thị Thu Thủy (2025) cho thấy việc ứng dụng các công cụ AI như ELSA Speak và Duolingo giúp cải thiện đáng kể phát âm, độ trôi chảy và sự tự tin khi nói tiếng Anh. Nhóm sinh viên sử dụng AI đạt mức tăng trưởng năng lực vượt trội so với phương pháp truyền thống và phần lớn thể hiện sự hài lòng cao. Tuy nhiên, Hồng và cộng sự (2024) phát hiện một xu hướng tiêu cực đáng chú ý: mặc dù sinh viên đánh giá tích cực về công cụ, mức độ tham gia giảm mạnh theo thời gian, với tỷ lệ nộp bài suy giảm rõ rệt. Điều này cho thấy nếu thiếu cơ chế giám sát và động lực phù hợp, AI khó duy trì sự gắn kết lâu dài và có thể làm suy yếu tính bền vững của quá trình rèn luyện kỹ năng giao tiếp. Về khả năng hợp tác, Tài và Tuấn (2024) nhấn mạnh tiềm năng của AI trong việc tối ưu hóa tự học, thúc đẩy trao đổi học thuật và hỗ trợ hoạt động nhóm thông qua khai thác gợi ý từ các công cụ như ChatGPT. AI được xem là phương tiện tăng cường tương tác và nâng cao hiệu quả phối hợp trong môi trường học tập số. Tuy nhiên, Nguyệt và Hà (2025) khi phân tích trong bối cảnh học tập qua dự án lại chỉ ra rằng dù mức độ tham gia và kết quả nhóm có cải thiện, nguy cơ phụ thuộc quá mức vào công nghệ vẫn hiện hữu, đồng thời tương tác trực tiếp giữa các thành viên có xu hướng suy giảm. Khi AI đóng vai trò trung gian trong quá trình thảo luận và ra quyết định, kỹ năng thương lượng, giải quyết xung đột và xây dựng đồng thuận - những thành tố cốt lõi của hợp tác - có thể bị ảnh hưởng tiêu cực về dài hạn. Từ các phân tích thực trạng, có thể thấy thách thức lớn của Việt Nam khi ứng dụng AI trong giáo dục không nằm ở mức độ phổ biến mà ở năng lực kiểm soát và khai thác hiệu quả công nghệ này. Dù AI mang lại nhiều lợi ích trong học tập và hỗ trợ phát triển kỹ năng 4C, nguy cơ phụ thuộc quá mức đang dần làm suy giảm tư duy phản biện, tư duy sáng tạo nội tại, sự chủ động trong kỹ năng giao tiếp và chiều sâu khả năng hợp tác của sinh viên. Bên cạnh đó, hạ tầng công nghệ chưa đồng bộ, đặc biệt giữa các khu vực, cùng với khuôn khổ pháp lý chưa hoàn thiện, làm gia tăng rủi ro về bảo mật và chất lượng triển khai. Nếu thiếu cơ chế định hướng và giám sát phù hợp, AI có thể phát triển nhanh hơn năng lực thích ứng của người học, từ đó ảnh hưởng đến chất lượng nguồn nhân lực trong dài hạn. 4. Đề xuất khuyến nghị Với yếu tố cản trở tới việc sử dụng AI trong giáo dục nằm ở khả năng khai thác và kiểm soát, Việt Nam buộc phải cải thiện hạ tầng công nghệ, nguồn nhân lực, chính sách đầu tư để phát triển bền vững và bắt kịp tốc độ của thế giới. Điều này đòi hỏi những cải cách mạnh mẽ về mặt pháp lý, tiêu chuẩn kỹ thuật, khung đào tạo và chất lượng của đội ngũ giảng viên, điều mà Việt Nam vẫn đang gặp nhiều hạn chế. Ngoài ra, với tác động hai mặt của AI đến sự phát triển các kỹ năng 4C, các nhà giáo dục cần có những điều chỉnh bổ sung, tăng cường AI vào chương trình một cách có kiểm soát và định hướng, cũng như có những biện pháp để phát triển các kỹ năng cho sinh viên một cách độc lập và hiệu quả. 4.1. Đồng bộ khuôn khổ pháp lý, tiêu chuẩn kỹ thuật và tập trung cải tiến hạ tầng công nghệ Thứ nhất, cần khẩn trương kiện toàn hành lang pháp lý thông qua việc đồng bộ hóa các khuôn khổ quy định về ứng dụng AI trong môi trường học thuật. Việc đồng bộ hóa khuôn khổ quy định thể hiện ở sự phối hợp chặt chẽ giữa Bộ Giáo dục và Đào tạo với Bộ Khoa học và Công nghệ trong việc tham mưu Chính phủ ban hành các văn bản hướng dẫn triển khai Chiến lược AI ngành giáo dục. Quá trình này đảm bảo các quy định ngành giáo dục không tách rời mà phải nhất quán với tinh thần đột phá về chuyển đổi số quốc gia và Nghị quyết số 71-NQ/TW của Bộ Chính trị về đổi mới giáo dục, từ đó tạo ra một cơ sở pháp lý xuyên suốt từ cấp Chính phủ đến các cơ sở giáo dục đại học. Thứ hai, việc xác lập tiêu chuẩn kỹ thuật cần được cụ thể hóa thông qua việc ban hành khung năng lực hiểu biết về AI quốc gia và khung đạo đức AI chuyên biệt cho bậc giáo dục đại học. Các khung này đóng vai trò là tiêu chuẩn kỹ thuật về năng lực người học, xác định rõ các yêu cầu cần đạt về kiến thức, kỹ năng vận hành và ranh giới đạo đức trong tương tác giữa người và máy. Việc xác lập các chuẩn mực này không chỉ kế thừa lộ trình thí điểm từ Quyết định số 3439/QĐ-BGDĐT của Bộ Giáo dục và Đào tạo mà còn tạo ra các rào cản kỹ thuật cần thiết về bảo mật dữ liệu và trách nhiệm giải trình. Đó sẽ là nền tảng để người học định vị AI là công cụ hỗ trợ, bảo vệ quyền tự chủ và liêm chính học thuật trong bối cảnh phát triển nhóm kỹ năng 4C. Thứ ba, cần nghiên cứu thiết lập Quỹ chuyển đổi số trong giáo dục đại học nhằm tạo lập nguồn lực tài chính chiến lược để huy động vốn xã hội hóa và đầu tư hạ tầng số đồng bộ. Quỹ này cần ưu tiên hỗ trợ phát triển các nền tảng trí tuệ nhân tạo do trong nước làm chủ công nghệ, đảm bảo sự tương thích tối ưu với đặc thù ngôn ngữ và dữ liệu văn hóa Việt Nam, đồng thời củng cố tính chủ động và an ninh thông tin quốc gia. Song song với đó, Chính phủ cần cam kết thực hiện lộ trình phổ cập Internet băng thông rộng và cung cấp trang thiết bị số hiện đại cho mọi cơ sở giáo dục, đặc biệt chú trọng đến tính hòa nhập nhằm xóa bỏ ranh giới số cho các nhóm sinh viên tại các vùng có điều kiện kinh tế khó khăn. Ngoài ra, Nhà nước cần thiết lập cơ chế liên kết chặt chẽ giữa cơ sở đào tạo và các doanh nghiệp công nghệ để chia sẻ tài nguyên phần cứng, phần mềm AI mã nguồn mở và các thiết bị AI thiết yếu, tạo hạ tầng vững chắc cho sinh viên thực hành phát triển nhóm kỹ năng 4C trong môi trường học tập thực tế. 4.2. Tích hợp AI trong chương trình đào tạo Các cơ sở giáo dục cần thiết kế chương trình đào tạo theo hướng tích hợp AI một cách thận trọng và định hướng phát triển năng lực. Cụ thể, AI nên được đưa vào các hoạt động học tập mang tính giải quyết vấn đề, yêu cầu sinh viên phân tích, phản biện và cải tiến các sản phẩm do AI tạo ra, thay vì chỉ sao chép hoặc chấp nhận kết quả. Cách tiếp cận này giúp hạn chế sự phụ thuộc thụ động, đồng thời thúc đẩy tư duy phản biện và sáng tạo. Đồng thời, các cơ sở giáo dục cũng cần xây dựng các học phần hoặc chuyên đề về việc sử dụng AI, từ đó nâng cao sự hiểu biết về AI, không chỉ tập trung vào kỹ năng sử dụng công cụ mà còn nhấn mạnh giới hạn và các vấn đề đạo đức của AI. Việc hiểu rõ cơ chế vận hành và hạn chế của AI sẽ giúp sinh viên sử dụng công nghệ một cách chủ động và có trách nhiệm, qua đó giảm thiểu sự phụ thuộc quá mức vào AI. Ngoài ra, các cơ sở giáo dục nên ban hành các hướng dẫn rõ ràng về việc sử dụng AI trong học tập, xác định ranh giới giữa tỷ lệ hỗ trợ hợp lệ và hành vi lệ thuộc. Đồng thời, việc lồng ghép các tiêu chí đánh giá kỹ năng 4C trong bối cảnh sử dụng AI sẽ giúp theo dõi mức độ phát triển năng lực của sinh viên và kịp thời điều chỉnh chiến lược giảng dạy. 4.3. Tích hợp phát triển kỹ năng trong môi trường học tập Để tích hợp hiệu quả nhóm kỹ năng 4C vào giáo dục, bước đầu tiên và then chốt là sự liên kết chặt chẽ giữa kỹ năng với nội dung đào tạo. Giảng viên cần lồng ghép các mục tiêu này vào hệ thống đánh giá và hoạt động cốt lõi của khóa học, hoặc thiết kế những học phần chuyên biệt nhằm phát triển năng lực bền vững cho sinh viên. Tiếp theo, việc tạo dựng môi trường thực hành đóng vai trò quyết định. Thông qua các hình thức như mô phỏng, nghiên cứu tình huống và dự án nhóm, người học có cơ hội vận dụng trực tiếp các kỹ năng thiết yếu vào thực tế, từ đó xây dựng nền tảng vững chắc cho sự thành công sau này (Rutherford, 2020). Các phương pháp giáo dục tích cực như học tập dựa trên dự án, trải nghiệm hoặc gắn liền với công việc sẽ thúc đẩy mạnh mẽ khả năng chuyển đổi kỹ năng. Những chiến lược này cần được linh hoạt điều chỉnh để tương thích với đặc thù của từng ngành học, giúp sinh viên sẵn sàng đáp ứng những đòi hỏi khắt khe của thị trường lao động tương lai (Hutson & Ceballos, 2023). Cuối cùng, cơ chế phản hồi và hỗ trợ liên tục là không thể thiếu. Sự đồng hành của giảng viên thông qua các nguồn lực như cố vấn, huấn luyện hoặc mô hình học tập ngang hàng sẽ giúp sinh viên kịp thời điều chỉnh và hoàn thiện tiến trình phát triển cá nhân (Krause & Moore, 2022). Cách tiếp cận toàn diện này không chỉ trang bị kiến thức mà còn hình thành tư duy thích ứng cho người học trong kỷ nguyên mới. 5. Kết luận Việt Nam cần chuyển từ cách tiếp cận ứng dụng AI mang tính tự phát sang chiến lược phát triển năng lực AI dựa trên giá trị thực và định hướng bền vững. Thay vì chỉ phổ biến công cụ, giáo dục cần chú trọng nâng cao hiểu biết nền tảng về cơ chế vận hành, giới hạn, rủi ro đạo đức và khả năng kiểm chứng thông tin do AI tạo ra. Cách tiếp cận này giúp người học phát triển toàn diện nhóm kỹ năng 4C trong bối cảnh chuyển đổi số. Đồng thời, cần xây dựng bộ tiêu chí đánh giá mức độ sử dụng và hiểu biết về AI gắn với phát triển kỹ năng, bảo đảm tính minh bạch và phù hợp với điều kiện thực tiễn Việt Nam. Như vậy, AI sẽ trở thành công cụ hỗ trợ phát triển năng lực con người thay vì tạo ra sự phụ thuộc. Tài liệu tham khảo 1. A well-structured strategy for integrating artificial intelligence into schools is urgently needed. (2025). VnExpress; 2. Bùi, T. H. G., Cao, M. A., Huỳnh, H. A., Nguyễn, L. H. A., Nguyễn, H. N. H., & Phạm, T. C. Q. (2024). Tác động của sử dụng công cụ AI và tự chủ học tập đến khả năng sáng tạo và thành tích học tập thông qua động lực học tập của sinh viên trên địa bàn Thành phố Hồ Chí Minh. FTU Working Paper Series, 1(6); 3. Dinh, T. B. N., & Le, T. H. (2025). Investigating the effectiveness of AI-powered collaborative tools on facilitating group projects in higher educational institutions. Computer - Assisted Language Learning Electronic Journal, 26(4), 304–320; 4. Gerlich, M. (2025). AI tools in society: Impacts on cognitive offloading and the future of critical thinking. Societies, 15(1), 6; 5. Hồng, N. X., Thuý, L. T., Khôi, Đ. Đ., Như, H. Q., & Hạnh, N. T. T. (2024). Students’ attitudes toward utilizing AI-based technologies to their speaking proficiency: A case study. Tạp Chí Khoa Học, 21(5); 6. Hutson, J., & Ceballos, J. (2023). Rethinking education in the age of AI: The importance of developing durable skills in the Industry 4.0. Journal of Information Economics, 1(2); 7. Khanh Linh. (2026, January 19). Vietnam to pilot AI teaching across grades 1–12. VnExpress International; 8. Krause, A. J., & Moore, S. Y. (2022). Creating an online peer-to-peer mentoring program: Promoting student relationships, engagement, and satisfaction during the era of COVID-19. College Teaching, 70(3), 296–308; 9. Lin, C. F., Yeh, Y. C., Hung, Y. H., & Chang, R. I. (2013). Data mining for providing a personalized learning path in creativity: An application of decision trees. Computers & Education, 68, 199–210; 10. Lin, K. Y., Yu, K. C., Hsiao, H. S., Chang, Y. S., & Chien, Y. H. (2020). Effects of web-based versus classroom-based STEM learning environments on the development of collaborative problem-solving skills in junior high school students. International Journal of Technology and Design Education, 30(1), 21–34; 11. Melisa, R., Ashadi, A., Triastuti, A., Hidayati, S., Salido, A. S. E., Ero, P. E. L., Marlini, C., Zefrin, Z., & Al Fuad, Z. A. (2025). Critical thinking in the age of AI: A systematic review of AI’s effects on higher education. Educational Process: International Journal, 14(1), Article e2025031; 12. Nguyen, T. N. T., Lai, N. V., & Nguyen, Q. T. (2024). Artificial intelligence (AI) in education: A case study on ChatGPT’s influence on student learning behaviors. Educational Process International Journal, 13(2); 13. Pasquinelli, E., & Bronner, G. (2021). Éduquer à l’esprit critique: Bases théoriques et indications pratiques pour l’enseignement et la formation; 14. Rutherford, S. (2020). Using desirable difficulty concepts to enhance durable learning in design education. Art, Design & Communication in Higher Education, 19(1), 65–79; 15. Schultz, D. M. (2010). 3.6 Eloquent science: A course to improve scientific and communication skills; 16. Truong, D. T., Pham, Q. H., & Tran, G. Q. (2025). The impact of ChatGPT on research and learning methods of university students in Ho Chi Minh City; 17. UNESCO. (2025). Viet Nam artificial intelligence readiness assessment report. United Nations Educational, Scientific and Cultural Organization. Ngày nhận bài: 06/02/2026 Ngày chỉnh sửa: 09/02/2026 Ngày duyệt đăng: 12/03/2026 Tác giả: Tạ Thu Phương, Nguyễn Văn Đức, Nguyễn Bảo Anh, Trần Minh Đồng, Tạ Huy Hải, Trần Thu Trang Đại học Kinh tế Quốc dân; Email: tathuphuong.neu@gmail.com (Theo Tạp chí Nghiên cứu Khoa học kiểm toán, số tháng 3/2026)