Nền kinh tế nước ta trong những năm gần đây ngày càng hội nhập với kinh tế thế giới, phát triển theo hướng mở làm xuất hiện nhiều thành phần kinh tế khiến cho tính cạnh tranh giữa các doanh nghiệp tăng rõ rệt.
Đặt vấn đề
Nền kinh tế nước ta trong những năm gần đây ngày càng hội nhập với kinh tế thế giới, phát triển theo hướng mở làm xuất hiện nhiều thành phần kinh tế khiến cho tính cạnh tranh giữa các doanh nghiệp tăng rõ rệt. Các doanh nghiệp muốn tồn tại và vươn lên khẳng định vị trí của mình cần phải năng động trong tổ chức quản lý, điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh, đặc biệt cần làm tốt công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành nhằm giảm chi phí từ đó hạ giá thành sản phẩm song vẫn đảm bảo yêu cầu chất lượng. Ngành xây dựng cơ bản trong điều kiện phát triển như hiện nay ngày càng giữ vai trò quan trọng trong quá trình tạo ra cơ sở vật chất cho đất nước và là ngành có số vốn bỏ ra nhiều do đó công tác hạch toán chi phí lại càng quan trọng nhằm chống thất thoát lãng phí và tham ô. Muốn thực hiện được điều này các nhà quản lý cần phải nhờ đến công cụ - kế toán - luôn được xác định là khâu trọng tâm trong đó kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm là bộ phận quan trọng hàng đầu với mục đích hạ thấp chi phí thông qua việc sử dụng tiết kiệm đầu vào, tận dụng tốt nguồn lực sản xuất hiện có, kết hợp các yếu tố sản xuất một cách tối ưu... giúp quản lý chi phí, giá thành theo từng công trình, từng giai đoạn, từ đó đối chiếu, so sánh với số liệu định mức, tình hình sử dụng lao động, vật tư, chi phí dự toán để tìm ra nguyên nhân chênh lệch, kịp thời ra các quyết định đúng, điều chỉnh hoạt động sản xuất kinh doanh theo mục tiêu đã đề ra.
Trong tổng chi phí sản phẩm xây lắp thì chi phí nguyên vật liệu chính chiếm một tỷ trọng lớn. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là chi phí của những loại nguyên vật liệu cấu thành thực thể của sản phẩm, có giá trị lớn và có thể xác định một cách tách biệt rõ ràng cụ thể cho từng sản phẩm. Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp bao gồm chi phí về nguyên vật liệu chính, vật liệu phụ, các cấu kiện hoặc các bộ phận rời, vật liệu luân chuyển tham gia cấu thành nên thực thể sản phẩm xây lắp. Chi phí nguyên vật liệu được tính theo giá thực tế khi xuất dùng, còn có cả chi phí thu mua, vận chuyển từ nơi mua về nơi nhập kho hoặc xuất thẳng đến chân công trình.
Do vậy việc hạch toán chính xác và đầy đủ khoản mục chi phí này có ý nghĩa rất lớn trong việc xác định tính chính xác của giá thành công trình. Nguyên liệu, vật liệu trực tiếp dùng tại các doanh nghiệp xây lắp gồm nhiều chủng loại có tính năng, công dụng, mục đích khác nhau phục vụ cho thi công công trình. Đó là vật liệu chính, vật liệu phụ, cấu kiện bán thành phẩm, vật liệu sử dụng luân chuyển trực tiếp cấu thành hoặc giúp cho việc cấu thành thực thể công trình.
Thực trạng công tác hạch toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp hiện nay
Qua khảo sát công tác kế toán tại phần lớn các doanh nghiệp xây lắp cho thấy khi xuất vật liệu chính như, cát, đá, sỏi, xi măng, sắt thép…cho thi công công trình, hạng mục công trình nào, kế toán đều mở sổ chi tiết hạch toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của công trình nào thì hạch toán cho công trình, hạng mục công trình đó. Còn đối với các loại vật liệu phụ, vật liệu sử dụng luân chuyển như gỗ, ván, khuôn, cọc, ván thép, đà giáo, khung thép…vv mà sử dụng một lần cho công trình nào thì hạch toán toàn bộ chi phi cho công trình đó, còn nếu các loại vật liệu này được sử dụng 2 hay nhiều lần và cho 2 hay nhiều công trình khác nhau thì được phân bổ theo giá trị chia đều cho số lần sử dụng dự kiến. Tuy nhiên, thực tế cũng còn có doanh nghiệp xây lắp khi mua vật liệu sử dụng luân chuyển nói trên hạch toán toàn bộ giá trị một lần cho công trình sử dụng đầu tiên, mặc dù các vật liệu sử dụng luân chuyển này còn được sử dụng cho các công trình khác nữa dẫn đến giá thành các công trình các vật liệu sử dụng luân chuyển này không được tập hợp đầy đủ và chính xác.
Ngoài ra, đối với các khoản mục chi phí về công cụ, dụng cụ lao động xuất dùng cho hoạt động quản lý của tổ/đội như quần áo bảo hộ lao động, đồng phục, bàn ghế làm việc, tủ cặp tài liệu, văn phòng tạm …vv không phải là chi phí nguyên vật liệu trực tiếp sử dụng cấu thành nên sản phẩm công trình cũng vẫn có doanh nghiệp xây lắp hạch toán sai vào TK 621. Trong khi phần lớn các doanh nghiệp hạch toán những chi phí này vào TK 627 (Công ty liên doanh VINATA, Hamaza - Tổng Công ty XD công trình Giao Thông 6, liên doanh Việt - Úc…vv)
Việc tổ chức quản lý và thi công sản phẩm xây lắp phải lập dự toán (dự toán thiết kế, dự toán thi công). Quá trình sản xuất xây lắp phải so sánh với dự toán, lấy dự toán làm thước đo, đồng thời để giảm bớt rủi ro phải mua bảo hiểm cho công trình xây lắp. Sản phẩm xây lắp được tiêu thụ theo giá dự toán hoặc giá thỏa thuận với chủ đầu tư (giá đấu thầu), do đó tính chất hàng hóa của sản phẩm xây lắp không thể hiện rõ.
Các doanh nghiệp xây lắp sau khi được trúng thầu/giao thầu, phòng kỹ thuật xem xét khối lượng công việc và tính chất công trình, nghiên cứu đề án thiết kế kỹ thuật được duyệt và dự toán chi phí để tiến hành giao vốn/ giao việc cho các tổ, đội thi công tiến hành thi công công trình, hạng mục công trình. Kế toán sẽ hạch toán qua TK 141, TK 136 nếu là tạm ứng cho các đơn vị nhận khoán. Khi tạm ứng cho các đội xây lắp, căn cứ giấy đề nghị tạm ứng của các tổ, đội, tiến độ thi công và Hợp đồng giao khoán đã được phê duyệt, kế toán ghi sổ.
Nợ TK 141, 136 (chi tiết theo từng tổ, đội/công trình)
Có TK 111, 112
Sau khi đội mua nguyên vật liệu cho thi công, tập hợp chứng từ về phòng kế toán Công ty để làm phiếu nhập, xuất kho, theo dõi và kế toán ghi giảm nợ tiền tạm ứng:
Nợ TK 152, 153 (chi tiết theo từng tổ, đội/công trình)
Có TK 141, 136
Căn cứ vào hoá đơn mua hàng, phiếu xuất kho nguyên vật liệu, vật liệu trực tiếp cho công trình, hạng mục công trình nào, kế toán kết chuyển khoản mục chi phí vật liệu cho công trình, hạng mục công trình đó theo giá thực tế đích danh:
Nợ TK 621 (chi tiết theo từng tổ, đội/công trình)
Có TK 152, 153
Đối với công cụ, dụng cụ sử dụng luân chuyển có giá trị thấp, thời gian sử dụng ngắn, kế toán thường thực hiện phân bổ 100% giá trị công cụ, dụng cụ vào chi phí sản xuất ngay lần sử dụng đầu tiên. Đối với công cụ, dụng cụ có giá trị cao thì kế toán sẽ phân bổ hai lần, lần đầu 50% và lần thứ hai phân bổ nốt 50% giá trị còn lại hoặc phân bổ nhiều lần (tùy vào từng doanh nghiệp xây lắp như đã nói ở trên). Kế toán ghi:
Nợ TK 142, 242(chi tiết theo từng tổ, đội/công trình)
Có TK 153
Khi công trình hoàn thành được nghiệm thu bàn giao, kế toán kết chuyển phân bổ 100% giá trị công cụ, dụng cụ hoặc 2 lần, phân bổ nhiều lần:
Nợ TK 621 (chi tiết theo từng tổ, đội/công trình)
Có TK 142, 242
Trường hợp nguyên liệu, vật liệu mua chở ngay đến tận chân công trình (không qua kho) thông thường các doanh nghiệp không phản ánh qua TK 152 và hạch toán thẳng vào TK 621 (chi tiết đến TK cấp 2). Căn cứ vào biên bản giao nhận nguyên vật liệu xuất thẳng cho sử dụng vào công trình, Kế toán ghi:
Nợ TK 621 (chi tiết theo từng tổ, đội/công trình)
Nợ TK 133
Có TK 331, 111, 112
Những loại vật liệu không sử dụng hết tại địa điểm thi công hay phế liệu thu hồi kế toán phản ánh là một khoản làm giảm chi phí vật liệu trực tiếp trên TK 621 (nợ TK 152/ Có TK 621 nếu nhập kho vật liệu thừa hoặc khoản thu nhập khác nếu bán phế liệu thu hồi).
Trong các doanh nghiệp xây lắp, chi phí nguyên liệu vật liệu chiếm tỷ trọng rất lớn trong tổng chi phí sản xuất và việc quản lý rất khó khăn vì các hoạt động xây lắp diễn ra ở công trường. Việc quản lý, tính toán và đo lường chi phí nguyên liệu, vật liệu thường làm một cách hình thức hoặc thậm chí bỏ qua không làm, dẫn tới làm cho chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp tăng hoặc giảm đi so với thực tế. Mặt khác việc đánh giá, kiểm kê khối lượng, giá trị nguyên vật liệu sử dụng không hết vào công trình (thực tế kế toán đã hạch toán vào giá trị công trình) cũng hầu như không được xác định, kiểm kê để làm căn cứ để kế toán có căn cứ để ghi giảm giá trị công trình, làm cho giá thành thực tế công trình bị tăng cao không phản ánh đúng với giá thành thực tế của công trình.
Như vậy, điểm qua thực tế cho thấy việc hạch toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp tại các doanh nghiệp xây lắp cơ bản đã mang tính thống nhất và đúng chuẩn mực, chế độ. Tuy nhiên, một số ít doanh nghiệp còn chưa thực hiện đúng quy định khi hạch toán công cụ, dụng cụ sản xuất xuất dùng cho hoạt động quản lý của tổ/đội vào TK 621; chưa thực hiện đầy đủ việc nghiêm túc thủ tục nhập kho, xuất kho nguyên vật liệu; kiểm kê xác định số nguyên vật liệu tồn lại để điều chỉnh giảm giá thành; đối với vật liệu sử dụng luân chuyển chưa có phương pháp hạch toán thống nhất, xác định được số lần có thể sử dụng để tính số phân bổ phù hợp vào từng kỳ, từng công trình để hạch toán qua TK 142/TK 242 cho phù hợp. Hơn nữa, phần lớn các doanh nghiệp xây lắp đều thực hiện khoán cho các đội hoặc các xí nghiệp trực thuộc thi công từng công trình cụ thể nên nếu quản lý không tốt đặc biệt là việc kiểm soát đối chiếu chứng từ trước khi hạch toán chi phí nguyên vật liệu sẽ dẫn đến hiện tượng tiêu cực như mua hoá đơn, khai khống nguyên liệu, mua nguyên liệu không đảm bảo chất lượng, mua nguyên vật liệu không đúng với chủng loại, cấp bậc…vv làm cho giá thành thực tế công trình, hạng mục công trình bị nâng lên.
Hoàn thiện hạch toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp.
Do chi phí nguyên vật liệu trực tiếp chiếm tỷ trọng lớn trong giá thành công trình nên vấn đề đặt ra là làm thế nào để có thể quản lý tốt và kiểm soát chặt chẽ các khoản chi phí này nhằm nâng cao trách nhiệm của người lao động, nâng cao hiệu quả hoạt động của các doanh nghiệp xây lắp, đặc biệt là trong vấn đề giảm giá thành công trình, tránh thất thoát, tăng sức cạnh tranh của doanh nghiệp. Giảm chi phí nguyên liệu, vật liệu bao gồm việc giảm chi phí thu mua vật liệu và giảm chi phí vận chuyển vật liệu đến tận chân công trình, giảm thất thoát tiêu hao trong việc quản lý sử dụng.
1. Trường hợp mua nguyên vật liệu xuất thẳng đến chân công trình, ở đó chỉ có các kho tạm thời, vì vậy các doanh nghiệp cần thiết phải thực hiện nghiêm túc thủ tục giao nhận nguyên vật liệu và xuất nguyên vật liệu vào công trình và có đầy đủ chữ ký của các bộ phận liên quan để tăng cường kiểm soát nguyên vật liệu tương tự như trường hợp nguyên vật liệu mua về nhập kho và xuất kho khi đưa nguyên vật liệu vào sử dụng cho công trình. Đặc biệt trong trường hợp khoán gọn nguyên vật liệu cho các đội xây dựng kế toán phải kiểm tra tính hợp lý, hợp lệ, hợp pháp của các chứng từ mua hàng do đội gửi lên một cách chặt chẽ, đối chiếu với khối lượng nguyên vật liệu đã sử dụng với khối lượng nguyên vật liệu quyết toán công trình, tránh tình trạng mua hoá đơn, kê khai khối lượng vật liệu đã mua.
2. Sau khi nghiệm thu,quyết toán hạng mục công trình, công trình: Thực hiện đầy đủ và nghiêm túc công tác kiểm kê xác định số nguyên vật liệu còn tồn lại để nhập kho hoặc bán thu hồi phế liệu và thực hiện ghi giảm giá thành hạng mục công trình hoặc, công trình.
3. Hàng tháng bộ phận kế toán phối hợp với các thủ kho, các tổ, đội thi công kiểm tra, đối chiếu công tác lập và lưu trữ các phiếu nhập, xuất và thẻ kho với sổ chi tiết nguyên vật liệu, sổ tổng hợp nguyên vật liệu một cách có hệ thống; tổng hợp lượng nguyên vật liệu tiêu hao thực tế nguyên vật liệu cho từng công trình, hạng mục công trình, tiến hành so sánh, đối chiếu với định mức tiêu hao, bảng tổng hợp chi phí nguyên vật liệu của tổ, đội thi công để xác định nguyên nhân thất thoát, chênh lệch để có biện pháp điều chỉnh, xử lý và kiểm soát kịp thời.
4. Đối với nguyên vật liệu sử dụng luân chuyển cần có phương pháp hạch toán thống nhất, xác định được số lần có thể sử dụng để tính số phân bổ giá trị phù hợp vào từng hạng mục công trình, công trình chứ không phụ thuộc vào giá trị nguyên vật liệu sử dụng luân chuyển lớn hay nhỏ. Đồng thời xác định thời gian sử dụng để hạch toán qua TK 142 hay TK 242 để đảm bảo tuân thủ đúng chuẩn mực và chế độ kế toán
5. Đối với chi phí công cụ dụng cụ sản xuất phục vụ quản lý của các tổ, đội các doanh nghiệp xây lắp cũng cần phải phân biệt rõ với chi phí nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ sử dụng trực tiếp cho công trình để hạch toán cho đúng bản chất của hai loại chi phí đầu vào này là chi phí công cụ dụng cụ sản xuất phục vụ quản lý của các tổ, đội hạch toán vào TK 627 để cuối kỳ phân bổ theo tiêu thức phù hợp nếu chi phí này tổ, đội thi công mua dùng cho nhiều công trình khác nhau chứ không phải TK 621 như một vài doanh nghiệp xây lắp đã hạch toán.
6. Kiểm soát chặt chẽ về chứng từ chi phí nguyên vật liệu trước khi hạch toán. Kế toán giám sát các chi phí phát sinh trên cơ sở chứng từ gốc, phải có hoá đơn của bên cung cấp theo tiến độ thi công, cho từng chuyến giao hàng, hoá đơn phải được lập ngay khi giao hàng và phải có "biên bản giao nhận vật tư". Nếu việc giao hàng gồm nhiều chuyến hàng, sau khi hoàn thành mới viết hoá đơn thì mỗi chuyến giao hàng phải có "phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ" và cũng phải lập "biên bản giao nhận vật tư" cho từng chuyến giao hàng. Hoá đơn chứng từ phải phản ánh theo đúng tiến độ, phù hợp thời gian cung cấp ghi trên nhật ký thi công. Đây là cơ sở để kiểm soát vật liệu đầu vào mà bên cung cấp vật tư khó có thể gian lận viết khống hay giả mạo hóa đơn đầu vào.
Tài liệu tham khảo
1. Chế độ kế toán Doanh nghiệp ban hành theo QĐ 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.
2. Luật Xây dựng số 16/2003/QH11 ngày 26/11/2003
3. Thông tư số 04/2010/TT-BXD ngày 26/05/2010 hướng dẫn lập và quản lý chi phí đầu tư xây dựng công trình,
4. Luật thuế TNDN số 14/2008/QH12 ngày 3/6/2008
5. NĐ số 124/2008/NĐ-CP ngày 11/12/2008 của Chính Phủ quy định chi tiết thi hành một số điều của Luật thuế TNDN
